第五节 混合债务重组 6z;C~_BV
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[经典例题]
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甲公司为上市公司,于2008年1月31日销售一批商品给正保股份有限公司(以下简称正保公司),销售价款7000万元,增值税税率为17%。同时收到正保公司签发并承兑的一张期限为6个月、票面年利率为4%、到期还本付息的商业承兑汇票。票据到期,正保公司因资金周转发生困难无法按期兑付该票据本息。 b4TZnO
2008年12月正保公司与甲公司进行债务重组,其相关资料如下: 9A|deETa-
(1)免除积欠利息。 'Xj9sAB
(2)正保公司以一台设备按照公允价值抵偿部分债务,该设备的账面原价为420万元,累计折旧为70万元,计提的减值准备28万元,公允价值为322万元。以银行存款支付清理费用14万元。该设备于2008年12月31日运抵甲公司。 SvR:tyF
(3)将上述债务中的5600万元转为正保公司的5600万股普通股,每股面值和市价均为1元。正保公司于2008年12月31日办理了有关增资批准手续,并向甲公司出具了出资证明。 M0Eq
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(4)将剩余债务的偿还期限延长至2010年12月31日,并从2009年1月1日起按3%的年利率收取利息。并且,如果正保公司从2009年起,年实现利润总额超过1400万元,则年利率上升至4%;如全年利润总额低于1400万元,则仍维持3%的年利率。正保公司2009年实现利润总额1540万元,2010年实现利润总额840万元。 Hn~=O8/2
(5)债务重组协议规定,正保公司于每年年末支付利息。 ]/byz_7]
(不考虑其他相关税费) lw/zgR#|
要求:分别编制甲公司和正保公司与债务重组有关的会计分录。 06hzCWm
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[例题答案] ly,3,ok
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甲公司(债权人): QGv$ ~A[h
借:长期股权投资--正保公司 5600 2hZ>bg
固定资产 322 kR+xInDM*
应收账款--债务重组 2268(7000×1.17-322―5600) Zp5;=8wa;
营业外支出--债务重组损失 163.8 -TIrbYS`
贷:应收票据--正保公司 8353.8[7000+7000×17%+(7000+7000×17%)×4%÷2] :exgdm;N
2009年正保公司利润总额1540万元,甲公司应按4%的年利率收取利息: ;ZnSWIF2
借:银行存款 90.72(2268×4%) %V40I{1
贷:财务费用 90.72 U5rcI6
2010年正保公司实现利润840万元,未能实现1400万元,甲公司按3%的年利率收取利息及本金: )-2sk@y
借:银行存款 2336.04 P''5A6#5
贷:应收账款--债务重组 2268 =m<; Jx5
财务费用 68.04(2268×3%) $e(]L(o;
>F@qFPN]
正保公司: )SkJgzvC
借:固定资产清理 336 XctSw
累计折旧 70 6??o(ziK$
固定资产减值准备 28 l/=2P_8+Z
贷:固定资产 420 P'EPP*)q
银行存款 14 q_0So}
借:应付票据--甲公司 8353.8 !Q-h#']~L
营业外支出——处置非流动资产利得 14(336-322) +ZuT\P&kR5
贷:固定资产清理 336 |r5e#3w
应付账款--债务重组 2268(7000×1.17-322-5600) u\L=nCtLby
预计负债 45.36 [2268×(4%-3%)×2] <Mdyz!
股本 5600 .Vohd@s9l
营业外收入--债务重组利得 118.44 Vjv~RNGF
2009年应按4%的年利率支付利息: 5m.{ayE
借:财务费用 68.04(2268×3%) 1iS]n;xcl/
预计负债 22.68[2268×(4%-3%)] G~$.Af!9W
贷:银行存款 90.72 ,r$k79TI
2010年偿还债务时: hxwo<wEg
借:应付账款--债务重组 2268 s& INcjC
财务费用 68.04 2(SU# /,
贷:银行存款 2336.04 'Vgd
Qp$L$
借:预计负债 22.68 L5
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贷:营业外收入 22.68 Iq76JJuCb
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[例题总结与延伸] x,CTB
O)0}yF$0
债务重组以现金清偿债务、非现金清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的,债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值;涉及延期还款的还应减去将来应付的金额,其差额计入当期损益。通俗地说,就是将重组债务的账面价值减去债务重组日抵债资产的公允价值,再减去将来应付的金额,其差额计入当期损益。同时将转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额,计入当期损益。 #3b_#+,
Z&f@)j
债权人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额,再减去将来应收金额,再减去已计提的坏账准备,其差额计入当期损益。 :htz]
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[知识点理解与总结] W^a-K
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一、以资产清偿债务 D=B$ Pv9%
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1.以现金清偿债务 x.5!F2$
(1)债务人: cst}/8e
借:应付账款 &.m.ruab
贷:银行存款 xz$-_NWW
营业外收入——债务重组利得(支付的现金小于应付债务账面价值的差额)
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FQ`L
(2)债权人:
U(d K
借:银行存款 n!Dr:$
坏账准备 3MmpB9l#H
营业外支出——债务重组损失(收到的现金小于应收债权账面价值的差额) _H,xnh#nZ
贷:应收账款 `l#|][B)g$
资产减值损失(收到的现金大于应收债权账面价值的差额) =:w]EpH"
QR ?JN\%?
2.以非现金资产清偿债务: fbTq?4&Q
(1)债务人: m;_gNh8 Ee
①以固定资产抵偿债务: _u[2R=h
借:固定资产清理 $ \yZ;Z:
累计折旧 Z[ N
O`!<
固定资产减值准备 KF4D)NM|
贷:固定资产 H^VNw1.
借:应付账款(账面余额) <Ny DrO"C3
银行存款 ^"\3dfzKM
营业外支出——处置非流动资产损失 m{ w
k0
贷:固定资产清理 VW$a(G_h
营业外收入——债务重组利得(应付债务账面价值大于非现金资产公允价值的差额) Rudj"OGO
营业外收入——处置非流动资产利得 65HP9`5Tm
②以无形资产抵偿债务: {h}0"5
借:应付账款(账面余额) {Vw\#/,
无形资产减值准备 -ho%9LW%|
银行存款 ]+"25V'L
累计摊销 B~CdY}UTsj
营业外支出——处置非流动资产损失 Lhts4D/V7
贷:无形资产(账面余额) @QN(ouq Q
应交税费——应交营业税等 <M
y+!3\A
银行存款(支付的费用) )Ja&Y
营业外收入——债务重组利得(应付债务账面价值大于非现金资产公允价值的差额) 9a6ij*#
营业外收入——处置非流动资产利得(非现金资产公允价值与其账面价值和支付的相关税费之间的差额) V
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③以存货抵偿债务: n
rF5^eZ#
借:应付账款(账面余额) D<QE?:#
贷:主营(其他)业务收入(存货公允价值) I[l8@!0
应交税费——应交增值税(销项税额) +55
+%oGl
营业外收入——债务重组利得 |zkZF|-
借:主营(其他)业务成本 up@I,9C/
存货跌价准备 Irc(5rD7
贷:库存商品(账面余额) l%_r 3W
④以股票、债券等金融资产抵偿债务: tl=H9w&@
借:应付账款(账面余额) 4:I'zR5
投资收益(或贷记)(金融资产账面价值和公允价值的差额) HM]mOmL90N
贷:交易性金融资产 *y0=sG1+D
可供出售金融资产等(金融资产的账面价值) KLBX2H2^0
营业外收入——债务重组利得(金融资产公允价值与重组债务账面价值的差额) +%~/~1
]aMeMhe-
(2)债权人: QVR8b3T@
借:有关非现金资产(公允价值) W{is 2s
应交税费——应交增值税(进项税额) +F4SU(T
坏账准备 A<U9$"j9J
银行存款 u)4eu,MBT
营业外支出——债务重组损失(或贷记“资产减值损失”) ?;YymD
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贷:应收账款 |>~pA}
银行存款 WAUgbImc{
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二、债务转为资本 T&q0TBT
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1、债权人 k
d9<&.y{
~-tKMc).X
取得的股权的公允价值低于应收账款的账面价值: ,+>JQ82
借:长期股权投资 $`&zI