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第二部分 第4、24及25章讲解 h/#s\>)T HQ3kxOT 第四章长期股权投资、第二十四章企业合并、第二十五章合并财务报表(部分) Yo2n[ 一、基础内容 9 N@N U:M+ 1.长期股权投资的初始计量 @jH8x!5u: 2.长期股权投资的后续计量 Ok&u4'< 3.长期股权投资权益法特别处理 o w<.Dh (1)投资企业如有子公司,则内部交易在合并报表中的处理 二、同一控制下企业合并的处理 i@}/KT 1.同一控制下企业合并的处理原则 rwUKg[
1N (1)合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变。 {`vv-[j| (2)合并方在合并中取得的净资产的入账价值与为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额,应当调整所有者权益相关项目,不计入企业合并当期损益,应首先调整资本公积(资本溢价或股本溢价),资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲减的,应冲减留存收益。 8_@#5 2.同一控制下控股合并的会计处理
J 4E G 借:长期股权投资【相对于最终控制方而言的被合并方账面所有者权益×投资企业持股比例】 RwC1C(ZP 贷:银行存款、股本等 e$+?l~ 资本公积-股本溢价(或借记) U`fxe`nVa { f
@k2^ 3.关于同一控制下分步交易实现合并的处理 K)C9)J< 通过多次交易分步取得的股权最终形成企业合并的,在个别财务报表中,应当以持股比例计算的合并日应享有被合并方账面所有者权益份额作为该项投资的初始投资成本。 RvT>{G~ 初始投资成本与其原长期股权投资账面价值加上合并日进一步取得的股份新支付对价的公允价值之和的差额,调整资本公积,资本公积不足冲减的,调整留存收益。 $pm5G}
. I?mU _^no 三、一般情况下的非同一控制下企业合并会计处理 *?Sp9PixP 1.会计处理原则 FF"`F8-w>Z (1)确定购买方 `kdP)lI
` 购买方是指在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方。 `_{^&W
WS (2)确定购买日 3,cZ*4('d 有关的条件包括: c`(] j
w ①企业合并合同或协议已获股东大会通过。 UlN+ ②参与合并各方已办理了必要的财产的所有权交接手续。 <e
'S' ③购买方已支付了购买价款的大部分。 Wl:vO^ ④购买方实际上已经控制了被购买方。 si nnHQ (3)确定非同一控制下企业合并成本 76rNs|z~ 企业合并成本=支付的现金或非现金资产的公允价值+发行或承担债务的公允价值+发行的权益性证券的公允价值 )wROPA\uA 注意问题:或有对价的公允价值 SDTX3A1 购买方应当将合并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分,按照其在购买日的公允价值计入企业合并成本。 qUY QN2wG (4)企业合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配 x\
m !3 注意: pZ,P_? ①企业合并中产生或有负债的确认。在购买日,可能相关的或有事项导致经济利益流出企业的可能性还比较小,但其公允价值能够合理确定的情况下,即需要作为合并中取得的负债确认。 4EiEE{9V ②企业合并中取得无形资产的确认。购买方在企业合并中取得的无形资产应按购买日的公允价值是否能够可靠计量予以确认。包括:被购买企业原已确认的无形资产;被购买企业原未确认的无形资产,但其公允价值能够可靠计量,购买方就应在购买日将其独立于商誉确认为一项无形资产。 8N|y 【思考问题】1月1日,甲公司与乙公司签订股权转让协议,取得乙公司持有的丙公司80%股权。购买日前,甲公司、乙公司不存在关联方关系。购买日,丙公司可辨认净资产账面价值为13 000万元,公允价值为14 000万元,其差额资料如下: @,RrAL
}| 购买日,丙公司有一项无形资产金额为5 600万元,公允价值为6 500万元。购买日,丙公司有一项非专利技术,个别报表未确认为无形资产,其公允价值为100万元。 mG!Rh 则:在购买日甲公司合并财务报表中合并取得的无形资产按6 600万元(6 500+100)计量。 > T,^n
{_v (5)企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,应确认为商誉。 )o<rU[oD]C 2.非同一控制下的控股合并的会计处理 4epE!`z_& (1)个别报表: 6jiz$x
借:长期股权投资 【公允价值】 %hzl3>(). 贷:银行存款、股本等 bF'^eR (2)购买日合并财务报表的编制 1}{bHj 【提示: Vb
`m3 非同一控制下的免税合并:确认递延所得税 h
4 s!VK1X 非同一控制下的应税合并:不确认递延所得税 JR1/\F<} 同一控制下的免税合并:不确认递延所得税 2V0gj
/& 同一控制下的应税合并:确认递延所得税】
9I:H=5c
①合并商誉=企业合并成本-(或考虑了递延所得税因素)被购买方可辨认净资产公允价值×母公司% %z&=A%'a ②调整分录 (将子公司的账面价值调整为公允价值) |7V:~MTkk& 借:存货 【评估增值】 IGj%)_W 固定资产 【评估增值】 fCL5Et 无形资产 【评估增值】 $~<);dYu0 递延所得税资产 S"iz
fQ@ 贷:应收账款【评估减值】 .r/6BDE" 预计负债【评估增值】 j"aimjqd3 递延所得税负债 _
FcfNF 资本公积 t
c%?{W\ 抵销分录 gQJ y"f
借:股本 R!i9N'gGG( 资本公积 ?\C7.of 盈余公积 iD)R*vnAi 未分配利润 \
7QAk4I~ 商誉 OQ>r;)/ 贷:长期股权投资 `gIlS^Q 少数股东权益 y5L%_
{n (3)资产负债表日合并财务报表的调整分录 Op^r }7 四、因追加投资导致持股比例上升,长期股权投资成本法转换为权益法(需要追溯调整) )0Av:eF-+ 【原持股比例为6%,现自其他股东处购入其20%的股权;6%→26%】 .^BL7 【强调:需要追溯调整;不涉及合并报表的处理】 y'ULhDgq^B (1)原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额: (2)对于新取得的股权部分,应比较追加投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额: rJ)O(
进行上述调整时,应当综合考虑与原持有投资和追加投资相关商誉或计入损益金额。 1PLxc)LsG (3)对于原取得投资后至追加投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分: g+Z~"O]$M
(4)属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额。【包括除净利润(已扣除现金股利)以外的两点之间所有的差额,即包括评估增值的部分】 d6ZJh xJ 借:长期股权投资 Yoy}Zdu}h 贷:资本公积—其他资本公积 yD6lzuk{X 【提示】考试时可以合写成一笔下列会计分录: -}nTwx:|5u 借:长期股权投资 R(Y4n w+Y- 贷:盈余公积 Q%6Lc.i 利润分配-未分配利润 71i".1l{K 投资收益 8w & |