[知识整理]注册会计师《会计》第二章知识点（2012高顿CPA培训） [复制链接]

Tm[IOuhM'?  
       本章首先阐述了金融资产的分类及各类金融资产的特征及界定条件；继而分别对各类金融资产的会计计量、记录作出全面解析；对于期末金融资产的减值提取作了理论分析及案例说明；最后本章系统地分析了金融资产转移的会计处理。 F)lDK.  
%`HAg MgP  
O} QTg  
　　本章应重点关注如下考点： O~-#>a  
;-@^G 3C:  
>!wX%QHH  
　　1.交易性金融资产的处置损益的计算及累计投资收益的计算； $~50M5&K#  
　　2.持有至到期投资每期投资收益的计算及期初摊余成本的计算； $PstThM  
　　3.持有至到期投资减值计提的会计处理； 'wLQ9o%=p|  
　　4.金融资产重分类的原则及会计处理； # o)a`,f  
　　5.可供出售金融资产减值处理； 0NZg[>H  
　　6.可供出售金融资产处置时损益额的计算；

知识点一、金融资产的定义和分类 &2Q4{i  
65\'(99yU  
　　金融资产主要包括：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款、股权投资、债权投资、基金投资、衍生金融资产等。 X&TTw/J!^  
{b"V7vn,  
　　企业应当结合自身业务特点、投资策略和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时划分为以下几类： 5K;jW  
!BP/#  
　　1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产； 8U*}D~%!  
&o= #P2Qd  
　　2.持有至到期投资； .4^Ep\\  
hoD (G X  
　　3.贷款和应收款项； \eT 0d<  
VjBV2x  
　　4.可供出售的金融资产。

知识点二、以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产概述 JZNRM
xu  
)/1AF^ E  
　　以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产 Ya<
S/9c  
R7r` (c!  
　　以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产概述 casva;  
%
YlL-*7L  
　　以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产分为两类:一是交易性金融资产；二是直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。 KbQ UA$gL=  
GF*8(2h2  
　　（1）交易性金融资产 |,
cQJ  
J70#pF  
　　满足以下条件之一的，应划分为交易性金融资产： --4,6va`e  
7+0Kg'^+n  
　　①取得该金融资产的目的主要是为了近期内出售； U$&G_&*0a  
WUm83"  
　　②属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一种，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理； V##=-KZ  
SMY,bU'a  
　　③属于衍生工具，比如国债期货、远期合同、股指期货等，其公允价值变动大于零时，应将其相关变动金额确认为交易性金融资产，同时计入当期损益。 LuM:dJ  
\  $;E,  
　　（2）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 (/UW}$] h  
SU~t7Ta!G  
　　满足下列条件之一的，才可以定义为此类金融资产： ON.C%-T-  
h.d-a/
 
　　①该指定可以消除或明显减少由于该金融资产或金融负债的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况； C#d.3t  
0}C> e`<'  
　　②企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合、该金融负债组合、或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。

知识点三、以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产的会计处理 &YC Z L  
GOrDD p  
　　（1）交易性金融资产的初始计量 sQUJ]h  
# JMww  
　　①入账成本＝买价－已经宣告未发放的股利（或已经到期未收到的利息）； B3|h$aKC  
]^j:}#R  
　　②交易费用计入投资收益借方，交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。交易费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。另外，企业为发行金融工具所发生的差旅费等，不属于此处所讲的交易费用。 kZ7\zbN>  
nwuH:6~"  
　　一般分录如下： Wi7!J[ B  
:/UO3 c(  
　　借：交易性金融资产――成本（按公允价值入账） H@Yj  
　　　　投资收益 （交易费用）
uq?((  
　　　　应收股利（应收利息） ^/@Z4(E  
　　　贷：银行存款 （支付的总价款） 011 N  
g~EN3~  
　　（2）交易性金融资产的后续计量 cjK\(b3  
r
iw
0w  
　　①会计处理原则 @uA=v/>+  
c=d` DJ  
　　交易性金融资产采用公允价值进行后续计量,公允价值的变动计入当期损益。 [bM$n m  
"/H B#  
　　②一般会计分录 6d~[j<@2  
)(bAi  
　　a.当公允价值大于账面价值时： (bhMo^3/*  
)(b,v/:  
　　借：交易性金融资产―公允价值变动 bd|ZhRsL  
　　　贷：公允价值变动损益 QIl=Ho"c  
)/4eT\ =  
　　b.当公允价值小于账面价值时： (sM$=M<$  
WxPu{N  
　　借：公允价值变动损益 mq#8[D  
　　　贷：交易性金融资产―公允价值变动 oF'_x,0  
<MK4
#I1I  
　　（3）宣告分红或利息到期时 10tlD<eYb  
lU?8<
X  
　　借：应收股利（或应收利息） `r#]d T[g  
　　　贷：投资收益 _*iy *:(o  
VT ikLuH  
　　（4）收到股利或利息时 up_Qv#`Q  
5>r2&72=  
　　借：银行存款 kPRG^Ox8e  
　　　贷：应收股利（应收利息） EBQ,Ypv  
Z$*m=]2  
　　（5）处置时 ,c]<Yu  
GZxPh&BM?  
　　借：银行存款（净售价） oS>VN<  
　　　　公允价值变动损益（持有期间公允价值的净增值额） uuaoBf  
　　　贷：交易性金融资产（账面余额） ,I|3.4z  
　　　　　投资收益（倒挤认定，损失记借方，收益记贷方。） `@<>"ff#F  
　　　　　公允价值变动损益（持有期间公允价值的净贬值额）

知识点四、持有至到期投资概述 Ll$,"}0T  
YMG~k3Yb  
　　·持有至到期投资 e6`g[Ap  
Cfr2~w  
　　持有至到期投资概述 fphi['X  
1[] 9EJ  
　　（1）持有至到期投资的定义 W?H-Ng3E  
f]4j7K!e]  
　　持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。 o? LJ,Z  
$V870 <  
　　（2）持有至到期投资的特征 a&z$4!wQB  
OC6v%@xa  
　　① 到期日固定、回收金额固定或可确定 2F&VG|"  
zI7iZ"2a  
　　②企业有明确意图持有至到期 BAIR!  
%n{ue9  
　　存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期： j&-<e7O=  
{ Gvv^.H7  
　　a.持有该金融资产的期限不确定； i'YM9*yN  
X..<U}e
 
　　b.发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外； _aP2gH  
]?*'[  
　　c.该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿； cI\&&<>SlG  
>F5E^DY  
　　d.其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。 &gdhq~4#  
$tqr+1P  
　　对于债券赎回权在发行方的不影响此投资"持有至到期"的意图界定，但主动权在投资方的则不可界定其持有至到期的投资意图。 !d Z:Ih.[{  
]G}:cCpd+a  
　　③有能力持有至到期 v"YaMbu  
3f-J%!aH  
　　存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期： -|2k$W  
LjySO2  
　　a.没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期； /?%1;s:'  
sl_f+h0  
　　b.受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期； F-=Xbyr3@  
BHf7\+Ul  
　　c.其他情况。 dZkj| Ua~  
cqG&n0 zb  
　　（3）到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响 /k.?x]Ab  
{k uC+~R  
　　企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有至到期的最初意图。如果处置或重分类为其他金融资产的金融资产相对于该类投资在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产。 @[v4[yq-  
'FM_5`&  
　　但是，下列情况除外： KY+BXGW*  
6<o2 0(?  
　　①出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响。 VmON}bb[zz  
,5}")T["u  
　　②根据合同约定的定期偿付或提前还款方式收回该投资几乎所有初始本金后，将剩余部分予以出售或重分类。 O`f[9^fN  
tjJi|  
　　③出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起。此种情况主要包括： ('6sW/F*ab  
"ph[)/u;  
　　a.因被投资单位信用状况严重恶化，将持有至到期投资予以出售； Rm[{^V.Z$  
`u" )*Q}  
　　b.因相关税收法规取消了持有至到期投资的利息税前可抵扣政策，或显著减少了税前可抵扣金额，将持有至到期投资予以出售； z9 $1jC  
.23Yqr'zT  
　　c.因发生重大企业合并或重大处置，为保持现行利率风险头寸或维持现行信用风险政策，将持有至到期投资予以出售； :yFmCLZaQ  
avb'dx*q>  
　　d.因法律、行政法规对允许投资的范围或特定投资品种的投资限额作出重大调整，将持有至到期投资予以出售； }k0B   
%9OVw#P  
　　e.因监管部门要求大幅度提高资产流动性，或大幅度提高持有至到期投资在计算资本充足率时的风险权重，将持有至到期投资予以出售。

知识点五、持有至到期投资的会计处理 3M"eAK([  
:+Tvq,/"  
　　（1）持有至到期投资的初始计量 fjLS_Q ;h  
 zt 2#6v  
　　①入账成本＝买价－到期未收到的利息＋交易费用； "H|hN  
2h#_n'DV  
　　②一般会计分录 [!YSW'  
m`xzvg  
　　借：持有至到期投资―成本（面值） evlz R/  
　　　　　　　　　　　―应计利息（债券买入时所含的未到期利息） I(va;hG<o  
　　　　　　　　　　　―利息调整（初始入账成本－债券购入时所含的未到期利息－债券面值）（溢价记借，折价记贷） -DWnDku8=  
　　　　应收利息（债券买入时所含的已到付息期但尚未领取的利息） P( 1Z  
h@+(V Q  
　　　贷：银行存款 4||dc}I"E  
K?6#jT6#  
　　（2）持有至到期投资的后续计量 EttQ<z_T  
S?u@3PyJm  
　　①会计处理原则 ~y>NJM>1  
w">-r}HnJ  
　　以债券的期初摊余成本乘以实际利率测算各期利息收益 W+
BHt{  
yZY.B {  
　　②一般账务处理 ~ekV*,R"  
S3sxK:  
　　借：应收利息或持有至到期投资―应计利息（票面利息） =6xxZy [  
　　　　持有至到期投资―利息调整（折价前提下，一般倒挤在借方。） W$`p ,$.n  
　　　贷：投资收益（期初债券的实际价值×实际利率） Pk^W+M_)~  
　　　　　持有至到期投资―利息调整（溢价前提下，一般倒挤在贷方。） dPmNX-'7  
\s_`ZEB  
　　（3）到期时 c}mWAZ=wF  
3>%:%bP  
　　借：银行存款 '\R/-.
 
　　　贷：持有至到期投资―成本 1{?5/F \ +  
　　　　　　　　　　　（―应计利息） HB9|AQ4K  
L~HL*~#d  
　　（4）持有至到期投资提取减值的会计处理 .iZo/_  
V?N8 ,)j  
　　借：资产减值损失 cc:,,T/i  
　　　贷：持有至到期投资减值准备 lH"4"r  
Iz9b5  
　　（5）未到期前出售持有至到期投资时  Qw.j  
0l2@3}e  
　　借：银行存款 kGW4kuh)/q  
　　　　持有至到期投资减值准备 ?K= X[  
　　　贷：持有至到期投资―成本 W6jdS;3  
　　　　　　　　　　　　―利息调整（也可能记借方） c. 06Sw*  
　　　　　　　　　　　　―应计利息 \pVWYx  
　　　　　投资收益（可能记借也可能记贷） L]{1@~E:q  
Y(6p&I  
　　（6）持有至到期投资的转换 Itv}TK eF  
X^)vZL?  
　　企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有至到期的最初意图。如果处置或重分类为其他金融资产的金融资产相对于该类投资在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出计入当期损益。 L[ O.]2  
9;tY'32/  
　　将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的会计分录如下： 0tEe $9eK@  
Gk]6WLi  
　　借：可供出售金融资产（按重分类日的公允价值入账） hYSf;cG}A  
　　　　持有至到期投资减值准备 #L9F\ <K  
　　　贷：持有至到期投资―成本 .{4U]a;[  
　　　　　　　　　　　　―利息调整（也可能记借方） .a7!*I#g  
　　　　　　　　　　　　―应计利息 MT{ovDA].  
　　　　　资本公积―其他资本公积（可能记借也可能记贷）

知识点六、贷款和应收款项概述 =p>IP"HJ  
89\DS!\x9  
　　·贷款和应收款项 :4/37R(~l8  
u:M)J
G  
　　1.贷款和应收款项概述 /<Yz;\:Jy  
Zk>#T:{h  
　　（1）贷款和应收款项的定义 f8S!FGiNc  
[(m+Ejzi%  
　　贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。例如：商业银行贷出款项；商业购入贷款；商业银行所持没有活跃市场债券/票据；工商企业应收账款等。 +\U#:gmw  
.dKFQH iYJ  
　　（2）贷款和应收款项的特征 '|@?R|i0  
>$G'=N:=X&  
　　该类资产具有如下特征： 0YO/G1O&  
%JPBD]&M  
　　①回收金额固定或可确定 T':} p2}w+  
?<STl-
]&  
　　②无活跃市场，这是贷款和应收款项与持有至到期投资的主要区别，即持有至到期投资在活跃市场上有报价，而贷款和应收款项则没有。 qaiR329fx  
PDkg@#&y,k  
　　（3）不属于贷款和应收款项的资产 XU|>SOR@z  
q}cm"lO$  
　　①准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产，此类资产应定义为交易性金融资产； _m*FHi  
Eal*){"<,?  
　　②初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产； 1UkGjw1J  
T7?cnK"  
　　③初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产； 'J_`
CS  
,f}u|D 3@  
　　④因债务人信用恶化以外的原因，使持有方可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产，比如证券投资基金等。

知识点七、贷款和应收款项的会计处理原则 WB5M![  
p(.z#o#  
　　·贷款和应收款项的会计处理 szGGw  
c\OLf
_Uf  
　　贷款和应收款项的会计处理原则 m
r>dZ)  
SAhk`_  
　　①金融企业应按发放贷款的本金及相关交易费用之和作为初始确认金额； :gTtWJ04]  
-+y3~^EYm,  
　　②应收债权通常按合同或协议价款作为初始确认金额； ){4!  
rIeOli:<  
　　③贷款利息收入应按实际利率计算； #=,c8"O  
O96%U$W  
　　④企业收回或处置贷款和应收款项时，应将取得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的差额计入当期损益。

知识点八、可供出售金融资产概述 a xz-H`oq4  
<xUX&J=;  
　　可供出售金融资产 HL%|DCo  
]/7#[  
　　可供出售金融资产概述 =>L2 ~>[  
'u3,+guz  
　　（1）可供出售金融资产的定义 S]?I7_  
+S@[1 N  
　　可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除上述各类资产以外的金融资产。 dg#w!etB  
]v#T9QQN  
　　需注意以下两类限售股权的分类： )i<Qg.@MX  
KM/c^a4V  
　　①企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位在重大影响以上的股权，应当作为长期股权投资，视对被投资单位的影响程度分别采用成本法或权益法核算；企业在股权分置改革中持有对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的股权，应当划分为可供出售金融资产。 : kvQ3E0  
Qn}M  
　　②企业持有上市公司限售股权（不包括股权分置改革中持有的限售股权），对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按照《企业会计准则第22号--金融工具确认和计量》的规定，将该限售股权划分为可供出售金融资产或以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。 \: R Akf<  
Sb^o`~ Eh  
　　（2）可供出售金融资产的分类 Jk57| )/  
]QJ7q}  
　　①直接指定的可供出售金融资产 [JKLlR  
4wPP/`  
　　②贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产，如：在活跃市场上有报价的债券投资；在活跃市场上有报价的股票投资；基金投资等等。

知识点九、可供出售金融资产的会计处理 DJ`xCs!R  
zGa V^X  
　　（1）可供出售金融资产的会计处理原则 .gY=<bG/fA  
<MJ-w1A  
　　①可供出售金融资产应当以公允价值加上交易费用构成其入账成本，并以公允价值口径进行后续计量。 8Yf=)  
z\>ZgRi~n  
　　②公允价值变动形成的利得或损失，应当计入所有者权益（资本公积-其他资本公积），在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益（投资收益）。 `:W}yo<F  
XO}SPf-  
　　③可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额，应当计入当期损益。 E
hq [4}  
|d=GAW v  
　　④采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息，应当计入当期损益（投资收益等）；可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益（投资收益等）。 eg"A?S  
sLf~o"yb  
　　（2）可供出售金融资产的一般会计分录 p MR4]G  
C)ic;!$Qhb  
　　①取得可供出售金融资产时 6 2t 9SY  
s?PB ]Tr
 
　　如果是股权投资则分录如下： V5p->X2#  
Dlz1"|SF  
　　借：可供出售金融资产―成本（买价－已宣告未发放的股利+交易费用） ;#= y5Q4  
　　　　应收股利 4c<\_\\ck  
　　　贷：银行存款 `Dp4Z>| K  
$?uLFD  
　　如果是债券投资则此分录调整如下： BzTzIo5  
fvj  
　　借：可供出售金融资产―成本（面值） luJNdA:t&  
　　　　　　　　　　　　―应计利息 R,8Tt!n  
　　　　　　　　　　　　―利息调整（溢价时） o0TB>DX$`  
　　　　应收利息 %`lLX/4~  
　　　贷：银行存款 L$ZsNs+  
　　　　　可供出售金融资产―利息调整（折价时） \zhCGDm1_  
iyr<qtwK  
　　②可供出售债券的利息计提 s1p<F,  
m,&2s-v  
　　同持有至到期投资的核算，只需替换总账科目为"可供出售金融资产"。 (#+81 Dr  
`t+;[G>ZE  
　　③资产负债表日，按公允价值调整可供出售金融资产的价值： qoEZ>  
kNX8y--  
　　a.如果是股权投资 Aa^w{D  
zb.sh  
　　期末公允价值高于此时的账面价值时： Tn?D~?a
*O  
ld#YXJ;P.k  
　　借：可供出售金融资产―公允价值变动 #I#_gjJkx  
　　　贷：资本公积―其他资本公积 @_?Uowc8  
iYGa4@/uM  
　　期末公允价值低于此时的账面价值时： /
!U(/  
3U*4E?g  
　　反之即可。 'N`x@(  
B. ~[m}  
　　b.如果是债券投资 Yn>FSq^Wp-  
cbW=kQc_  
　　期末公允价值高于摊余成本时 7A{Z1[7  
$g\p)- aU  
　　借：可供出售金融资产―公允价值变动 \/9O5`u*V  
　　　贷：资本公积―其他资本公积 ? 3oUkGfn  
+ZkJ{r0,(  
　　如果是低于则反之。 %!R\-Vej  
V!s#xXD}  
　　需特别注意的是，此公允价值的调整不影响每期利息收益的计算，即每期利息收益始终用期初摊余成本乘以当初的内含报酬率来测算。 ^G "Qp8 "  
/*Gbl  
　　④可供出售金融资产减值的一般处理 uM9Gj@_  
_p<wATv?7t  
　　借：资产减值损失 rd,!-
w5  
　　　贷：资本公积－其他资本公积（当初公允价值净贬值额） h~q5GhY!9  
　　　　　可供出售金融资产－公允价值变动 h<7@3Ur  
Z>*a:|  
　　反冲时： uCgJF@  
pv^:G;  
　　借：可供出售金融资产－公允价值变动 p{&o{+c  
　　　贷：资产减值损失 2 #Qw  
f DPLB[  
　　如果该可供出售金融资产为股票等权益工具投资的（不含在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资）： ~|ha91  
rj/nn)vv;  
　　借：可供出售金融资产－公允价值变动 )Jh:~9L%='  
　　　贷：资本公积－其他资本公积 >^g\s]c[  
mqDI'~T9 u  
　　⑤将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时 !E^\)=E)P  
67U6`
9d  
　　⑥出售可供出售金融资产时 r+tHVh  
obGvd6\  
　　a.如果是债券投资 NKiWt Z"  
I")mg~f  
　　借：银行存款 J2k4k  
　　　　资本公积－其他资本公积（持有期间公允价值的调整额可能列借方也可能列贷方） gI/(hp3ob  
　　　贷：可供出售金融资产－成本 3
4L1Gxf  
　　　　　　　　　　　　　－公允价值变动（持有期间公允价值的调整额可能列贷方也可能列借方）
QFFFxaeJg  
　　　　　　　　　　　　　―利息调整 pz"}o#R"x  
　　　　　　　　　　　　　－应计利息 3teP6|K'g  
　　　　　投资收益（倒挤额，可能借方也可能贷方。） $Qxy@vU  
<:!:7  
　　b.如果是股权投资 >b8-v~o{  
ADA}_|O  
　　借：银行存款 AmrVxn4  
　　　　资本公积－其他资本公积（持有期间公允价值的调整额可能列借方也可能列贷方） bQdu=s[  
　　　贷：可供出售金融资产－成本 (UZ].+)s  
　　　　　　　　　　　　　－公允价值变动（持有期间公允价值的调整额可能列贷方也可能列借方） P!lfk:M^;  
　　　　　投资收益（倒挤额，可能借方也可能贷方。）

知识点十、金融资产减值损失的确认 +K,T^<F;  
H(Y1%@  
　　·金融资产减值 #X0Xc2}{f  
fnIF<Zt  
　　金融资产减值损失的确认 q9c-UQB(!  
~.z82m  
　　企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，如有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当提取减值准备。 KGmAnN  
a3,A_M}M'  
　　这里所说的客观证据包括以下九项： 1?G%&X@ X  
MjbgAH-  
　　（1）发行方或债务人发生严重财务困难； 6NQ`IC  
3E}j*lo  
　　（2）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等； &AVX03P  
Yy,XKIqU  
　　（3）债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步； 2 ]n4)vv,  
ZuKOscVS#T  
　　（4）债务人很可能倒闭或进行其他财务重组； d+"
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+}eK8>2  
　　（5）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易； =h.` ey  
*nEG<Y)  
　　（6）无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等； kIRjoKf<F  
AYDAt5K_  
　　（7）债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本； VO /b&%  
GGUwS  
　　（8）权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌； 40[@d  
ft~QV e!  
　　（9）其他表明金融资产发生减值的客观证据。 I:1Pz|$`  
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　　满足上述条件之一的，就应该考虑提取减值准备。

知识点十一、持有至到期投资、贷款和应收款项的减值计量 "2 D{X  
q(BRJ(  
　　金融资产减值损失的计量 ,+x\NY2d
 
h7S; 4]  
　　（1）持有至到期投资、贷款和应收款项的减值计量 M7#CMLy  
&SPIu,  
　　①会计处理原则 ]qx!51S  
ony;U# ^T  
　　a.持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。 D'Uc?2X,&  
:Ye~I;"8  
　　b.在计算预计未来现金流量现值时，采用的折现率应为原实际利率或原合同规定的利率。 ?OGs+G  
.~a8\6 t  
　　c.短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的，在确定相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进行折现。 4-9cp=\PE  
D\E"v,Y\+O  
　　d.对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业，应当先将单项金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试。如有客观证据表明其已发生减值，应当确认减值损失，计入当期损益。对单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，或包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。 ebLt: gGo  
4$4Tx9C  
　　f.对持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。 Psm9hP :m  
wQM( |@zE}  
　　g.外币金融资产在计量减值时，应先按外币确定折现值，再按资产负债表日的即期汇率折成记账本位币额，最后与其账面记账本位币比较认定减值损失。 W k"_lJ  
`.wgRUhFH;  
　　h.减值损失计量中计算未来现金流量折现所采用的折现率应作为后续利息收入的利率标准。 24fN3  
8jiBLZkRf  
　　②一般会计分录 xscR Bx  
Z*(OcQ-  
　　计提时： 0:x+;R<P*w  
|=W>4>  
　　借：资产减值损失 #nKGU"$+  
　　　贷：持有至到期投资减值准备 *4 8LQzc  
　　　　　坏账准备等 xX~
m Fz0C  
"*KOU2}
C  
　　反冲时，反之即可。

知识点十二、可供出售金融资产的减值计量 0b2;  
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　　·可供出售金融资产的减值计量 wh^I|D?"  
0JhUncx  
　　①可供出售金融资产减值计量原则 K n\$\?u  
C+gu'hD  
　　a.可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益。 NE Z ]%  
]O~/k~f  
　　b.对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益（资产减值损失）。 XsMETl"Av4  
y|WOw(#  
　　c.可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。 aIN?|Ch  
=[Tf9uQY  
　　d.减值损失计量中计算未来现金流量折现所采用的折现率应作为后续利息收入的利率标准。 Ll^9,G"Tt  
-AKbXkc~\  
　　②可供出售金融资产减值的会计处理已经在可供出售金融资产专题中讲解，在此不予重复。

知识点十三、金融资产转移―――应收债权的出售和融资 JZcW?Or  
YZp]vlm~  
　　1.应收债权出售、融资业务的核算原则 3a,7lTUuB  
k12mxR/  
　　应按照"实质重于形式"原则进行会计处理。 i(<do "Am<  
71Mk!E=1  
　　2.以应收债权为质押取得借款的核算 eadY(-4|I-  
79MB_Is]s  
　　①取得借款时： cUr'mb  
VW9BQs2w  
　　借：银行存款 o=doL{#  
　　　贷：短期借款 $e![^I]`  
e +O0l  
　　②有关该借款的其他处理等同于普通的短期借款 ekuRGG  
'I)E.DoF  
　　③质押应收债权的会计处理等同于一般应收债权，只是需设置备查簿，详细记录质押应收债权的账面余额、质押期及回款情况。 e@{8G^o>D  
lD)QB!*v  
　　3.应收债权出售的核算 -"3<Ll  
@Tf5YZ*  
　　①不附追索权的应收债权出售的核算 w 1|YR  
affig   
　　出售时： JxLD}$I  
q oVp@=\:"  
　　借：银行存款 81U(*6  
　　　　其他应收款（预计未来要发生的销售退回、销售折让及现金折扣） dg42K`E  
　　　　营业外支出（倒挤） i6h , Aw3  
　　　　坏账准备（全部结转） qnR
{'d  
　　　贷：应收账款（账面余额） _zj}i1!E"
 
p[-buB]  
　　②附追索权的应收债权出售的核算 }c*6|B@f  
0sKY;(  
　　视同以应收债权为质押取得借款的方式。 KcX] g*wy  
AZYu/k  
　　4.应收债权贴现的核算 rF5O?<(  
w`Js"_\  
　　①如果申请贴现的企业负有连带还款责任时，比照以应收债权为质押取得借款方式处理。  $mG&4Y  
P$i?%P~  
　　②如果申请贴现的企业不负连带还款责任时，比照不附追索权的应收债权出售的会计处理。

有WORD版么