2011年注册会计师名师指导:关于教材合并部分的理解 ]C'^&:&<
2007年1月1日,甲公司支付600万元取得乙公司100%的股权,投资当时乙公司可辨认净资产的公允价值为500万元,有商誉100万元。2007年1月1日至2008年12月31日,乙公司的净资产增加了75万元,其中按购买日公允价值计算实现的净利润50万元,持有可供出售金融资产的公允价值升值25万元。 &c[ISc>N{
2009年1月8日,甲公司转让乙公司60%的股权,收取现金480万元存入银行,转让后甲公司对乙公司的持股比例为40%,能对其施加重大影响。 2009年1月8日,即甲公司丧失对乙公司控制权日,乙公司剩余40%股权的公允价值为320万元。假定甲、乙公司提取盈余公积的比例均为10%。假定乙公司未分配现金股利,并不考虑其他因素。 WU$l@:Yo
要求:完成甲公司在个别报表和合并报表中的会计处理。 E4N/or
【解答】 w`YN#G
1.甲公司在个别报表的会计处理 o[^nmHrM2
①确认部分股权处置损益 1R.|j_HYy
处置部分的账面价值=600万×60%=360万 )&6ZgRq
借:银行存款 4 800 000 v`r![QpYf
贷:长期股权投资 3 600 000 _.%U}U
投资收益 1 200 000 3-/F]}0y6
②对剩余股权改按权益法核算 O,PTY^
借:长期股权投资300 000 I3qTSX-
贷:盈余公积20000 ctOBV
利润分配——未分配利润180000 N?EeT}m _
资本公积——其他资本公积100000 d%Ls'[Y^_0
2.甲公司在合并报表的会计处理 vc%=V^)N7U
分析】 P(%^J6[>
如果甲公司需要编制合并报表,比如甲公司拥有一全资子公司——A公司,则应注意处置乙公司股权事项在合并报表中的反映。 V1#:[o63+
在合并财务报表中,应当按“跨越会计处理界限的重大经济事项”的原则处理,即,假设将乙公司股权全部出售,然后再按公允价值回购剩余股权。 m)l'i!Y
假设2009年1月8日出售乙公司全部股权: mWUkkR(/
出售价款=60%股权售价480万+40%股权公允价值320万=800万。 NR3h|'eC
乙公司在合并报表中的账面价值=成本500万+商誉100万+损益调整50万+其他权益变动25万=675万。 70<{tjyc
比较:个别报表中对乙公司的长期股权投资成本600万,没有包含损益调整50万和其他权益变动25万。 i&
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合并报表中假设2009年1月8日出售乙公司100%的股权: [a_'pAH
借:银行存款等 8 000 000 "IHFme@^
资本公积——其他资本公积 250 000 K+\2cf?bU
贷:长期股权投资——成本 5 000 000 :\Q#W4~p
长期股权投资——损益调整500 000 6e>P!bo
长期股权投资——其他权益变动250 000 =odK i "-6
商誉1 000 000 Hp>_:2O8s
投资收益 1 500 000 V]Rt[l]
投资收益150万=售价800万-成本500万-损益调整50万-商誉100万,其他权益变动25万对处置损益没有影响。对照教材的说明。 ;w7s>(ITZ
假设2009年1月8日按照公允价值重新购入40%的股权: !o`riQLs>
借:长期股权投资——成本3 200 000 %At.
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贷:银行存款等 3 200 000 g4 3(N!@g
【正式处理】
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合并报表的抵销调整: 4V&(w,zl
比较合并报表的应有处理与个别报表中的现有处理,差异即为需要调整抵销的处理。 Q{|_"sfJ
①调整40%股权投资的账面价值
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借:长期股权投资500 000(320万-270万) Mt4*`CxtH;
贷:投资收益500 000 F%f)oq`B
②调整60%股权处置的差异 <Nk:C1Op}
在合并报表中处置60%股权的投资收益=150万×60%=90万,在个别报表中处置60%股权的投资收益=120万,个别报表多确认的30万投资收益,实际上是由于个别报表的长期股权投资成本中未包含损益调整30万(50万×60% ),而损益调整30万是由于乙公司2007-2008年实现净利润所形成的,站在2009年1月8日的角度,属于以前年度的未分配利润。因此,合并报表中应将这笔投资收益转为以前年度的未分配利润。 bkuJN%
借:投资收益300 000 UHgW-N"
贷:未分配利润300 000 !k Heslvi
注:其他权益变动15万(25万×60% )不影响处置损益,在个别报表中已经转化为投资收益了,无需调整。 .ah[!O
③调整未出售的40%股权的差异 )(9[> _+40
合并报表中,应将40%股权也予以出售,出售时应将相应的资本公积10万(25万×40% )转入投资收益;而个别报表中并未出售。因此,应补记本分录: Wn{MY=5Y
借:资本公积100 000 8<x&
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贷:投资收益100 000 99tUw'w
出售与未出售在其他方面的区别,如长期股权投资账面价值、投资损益等方面,前面的调整分录已经调整完了,无需再次予以调整。 Zts1BWL[