(一)委托加工应税消费品涉及增值税和消费税的税务处理 NUJ $)qNA
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【例题】甲酒厂为增值税一般纳税人,2004年7月发生以下业务: $4~Z]-38#A
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(1)从农业生产者手中收购粮食30吨,每吨收购价2000元,共计支付收购价款60000元。 Ok|Dh;1_
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(2)甲酒厂将收购的粮食从收购地直接运往异地的乙酒厂生产加工白酒,白酒加工完毕,企业收回白酒8吨,取得乙酒厂开具防伪税控的增值税专用发票,注明加工费25000元,代垫辅料价值15000元,加工的白酒当地无同类产品市场价格。 I8`$a
M_-L#FHX
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rGXUV`5Na
(3)本月内甲酒厂将收回的白酒批发售出7吨,每吨不含税销售额16000元。 V0#Ocq,
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iRlpNsN
U8y?S]}vo
(4)另外支付给运输单位的销货运输费用12000元,取得普通发票。 Jj\lF*B
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(白酒的消费税固定税额为每斤0.5元,比例税率为25%)。 EU>`
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要求: m{?f,Q=u@
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(1)计算乙酒厂应代收代缴的消费税和应纳增值税。 ,W|-?b?
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(2)计算甲酒厂应纳消费税和增值税 DcdEt=\)h
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【答案】(1)乙酒厂:
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委托方提供的原材料成本为不含增值税的价格①代收代缴的消费税的组成计税价格=(材料成本+加工费)÷(1-消费税税率) pr7lm5
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Q,EL73;
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=[30×2000×(1-l3%)+(25000+15000)]÷(1-25%)=122933(元) XD|g G
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应代收代缴的消费税=122933×25%+8×2000×0.5=38733(元) +kQ=2
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②应纳增值税=(25000+15000)×17%=6800(元)
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(2)甲酒厂: dzPewOre*
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①销售委托加工收回的白酒不交消费税。 :op_J!;
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②应纳增值税: "O<ETHd0
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销项税额=7×16000×17%=19040(元) =urGs`\
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进项税额=30×2000×13%+6800+12000×7%=15440(元) J:glJ'4E
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应纳增值税=19040-15440=3600(元) YnU)f@b#
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【点评】委托加工应税消费品是指委托方提供原料和主要材料,受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品。在委托加工应税消费品业务中,受托方(个体经营者除外)要代收代缴消费税,并对收取的加工费缴纳销项税;而委托方对支付的加工费如果取得专用发票,是可以抵扣进项税额的。受托方代收代缴消费税时,应按受托方同类应税消费品的售价计算纳税;没有同类价格的,按照组成计税价格计算纳税。其组价公式为: 62qjU<Z
D\-\U
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组成计税价格=( 材料成本 + 加工费 ) ÷ ( 1 - 消费税税率) aW&)3C2-x
U
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+|,4g_(j
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(二)涉及多方纳税主体流转税计算 qz>R"pj0g
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ucx02^uA
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【例题】(改编自梦想成真系列应试指南55页计算题第4题) Q}L?o
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( 2
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甲企业与乙企业均为增值税一般纳税人,甲企业是生产企业,乙企业是商业企业,丙企业是交通运输企业且为货物运输业自开票纳税人,2007年3月各企业经营情况如下: KRC"3Qt
K8&;B)VT>
A!B.+p[G
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(1)乙企业从甲企业购进商品,取得增值税专用发票,注明价款210万元;货物由丙企业负责运输,运费由甲企业负担,丙企业收取运输费用7万元、装卸费2万元,并给甲企业开具了运费发票。 c:Nm!+5_(
src+z#
y]fI7nu&
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(2)乙企业以收取手续费方式销售一批代销货物,开具普通发票,注明金额152.1万元,向购买方收取送货运费5万元,向委托方收取代销手续费3万元。 2]]v|Z2M4
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(3)甲企业一年前销售给乙企业一批自产产品,合同规定,货到付款,因乙企业资金紧张,一直拖欠货款,经协商双方同意进行债务重组。甲企业应收账款21.4万元;乙企业以总价值(含增值税)为18.72万元的货物抵偿债务,并开具了增值税专用发票,注明价款16万元、增值税2.72万元;甲企业将其销售给丙企业,取得含税销售收入20万元。 bPU
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(4)甲企业从国营农场购进免税农产品,收购凭证上注明支付货款20万元,支付丙企业运费3万元,取得运费发票。将收购农产品的10%作为职工福利,15%的部分捐赠给受灾地区,其余作为生产材料加工食品,所加工的食品在企业非独立核算门市部销售,并取得含税销售收入25.74万元。 \MOwp@|y
nm,LKS7
o6k#neB>=.
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(5)乙企业从废旧物资回收经营单位购进废旧物资,取得普通发票,支付价款10万元,支付给丙企业运费1万元,并取得2007年3月1日开具的旧版货运发票。 VIP7j(#t_g
T+F]hv'
^U*y*l$
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(6)甲企业销售使用过的一台设备,取得销售收入28万元,该设备原值25万元。 73D<wMgZF
Q,&Li+u|
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5FoZ$I
(7)甲企业从废旧物资回收经营单位购进废旧物资用于生产,取得符合税法抵扣规定的发票,支付价款3.4万元,支付运费0.6万元,取得货运发票。 4\Y5RfLB_
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LZRg%3.E
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(8)乙企业以库存的货物向甲企业投资,经税务机关核定,库存货物含税价93.6万元,已向甲企业开具库存货物的增值税专用发票。 4V')FGB$
sI!H=bp-8
PC#^L$cg}
DVL-qt\;n
(9)丙企业当月销售某商品,并负责运输,取得销售商品收入100万元,运费收入14万元,已经分别核算。 "0P`=n
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题目中所涉及货物增值税税率均为17%. eyCZ[SC
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本月取得的相关发票均在本月认证并抵扣。 _s=H|#l
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要求:根据上述资料,按下列顺序回答问题(以万元为单位,计算过程保留小数点后两位): ,yYcjs!=o
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(1)甲企业当月应纳增值税额。 +(3_V$|Dv
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(2)乙企业当月应纳增值税额。 M6)
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(3)丙企业当月应纳增值税额、应纳营业税。 ]%' AZ`8
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【答案】业务(1): ]ordqulq1
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乙企业购进业务的进项税额=210×17%=35.70(万元) CJ IuMsZ
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甲企业销售货物运费的进项税额=7×7%=0.49(万元) HZyA\FS
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甲企业销售货物销项税额=210×17%=35.70(万元) b(Nv`'O
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业务(2): s,HbW%s
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乙企业销项税额=(152.1+5)÷(1+17%)×17%=22.83(万元) D|:'|7l W
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业务(3): sdFHr4
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L:$4o
uU H4vUa
乙企业销项税额=2.72(万元) U'fP
AUnfhk@$
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甲企业进项税额=2.72(万元) 0a~t
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X0/slOT
甲企业销项税额=20÷(1+17%)×17%=2.91(万元) k^J8 p#`6
i}-uK,^
(jT)o,IW&
1EyN
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业务(4): ;*A'2ymXUT
|7qt/z
n5:uG'L\
YKyno?m
甲企业进项税额=20×13%+3×7%=2.81(万元) dljE.peL
^/f~\#R
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@)Qgy}*5
甲企业进项税额转出=(20×13%+3×7%)×10%=0.28(万元) hFrMOc&
|5&+VI
st-{xC#N#
kp m;ohd
甲企业捐赠的销项税额=[20×(1-13%)+3×(1-7%)]×15%×(1+10%)×13%=0.43(万元) ZT0\V
]!B
{)[o*+9
uYh!04u
J=
g)rd[`
甲企业销售货物的销项税额=25.74÷(1+17%)×17%=3.74(万元) C/kf?:j
GEBSUvM 7
>B BV/C'9
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业务(5): g`Z=Y7jLH
CMt<oT6.?
@\K[WqF$$q
z0z@LA4k6@
乙企业为商业企业,购进废旧物资不得计算抵扣增值税,对于2006年12月31日以后开具的旧版货运发票不得计算抵扣。 dWAt#xII
c;l!i-
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业务(6): <kh.fu@.Q
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Jw)JV~/0
{}O~tf_
甲企业应纳增值税=28÷(1+4%)×4%×50%=0.54(万元) 3I6ocj[,
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F/5&:e?( )
业务(7): Ji4p6$ .j-
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Y;i=c6
Vk2$b{VdF
甲企业进项税额=3.4×10%+0.6×7%=0.38(万元) je] DR~
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业务(8): `#""JTA"
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乙企业投资的销项税额=93.6÷(1+17%)×17%=13.60(万元) D,#UJPyg
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甲企业接受投资的进项税额=93.6÷(1+17%)×17%=13.60(万元) "Q?+T:D8|
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业务(9): 6v`3/o
J8ni}\f
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丙企业应纳增值税=(100+14)÷(1+6%)×6%=6.45(万元) T{dQ4
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%:3XYO.w-
(1)甲企业应纳增值税=(35.7+2.91+0.43+3.74+0.54)-(0.49+2.72+2.81-0.28+0.38+13.6)=23.6(万元) _w^,j"
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(2)乙企业应纳增值税=(22.83+2.72+13.60)-35.70=3.45(万元) ?f?5Kye
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(3)丙企业应纳增值税=6.45(万元) 05d0p|},
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丙企业应纳营业税=(7+2+3+1)×3%=0.39(万元) (_FU3ZW!
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【点评】本题目涉及在错综复杂业务中,各方纳税主体如何纳税问题,解答时,可以在草纸上分别对每个企业涉及的税金分项列示,最后再加总,这样思路就比较清晰了。 ;1k&}v&
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(三)资源税与增值税的结合 j|!,^._i
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【例题】(源自梦想成真系列经典题解325页第7题) TgiZ
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某矿山联合企业为增值税一般纳税人,2007年12月生产经营情况如下: 5(>=};r+
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CG1MT(V7?
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(1)购入采煤用原材料和低值易耗品,取得增值税专用发票,注明支付货款7000万元、增值税税额1190万元。支付原材料运输费200万元,取得运输公司开具的普通发票,原材料和低值易耗品验收入库。
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(2)购进采煤机械设备10台,取得增值税专用发票,注明每台设备支付货款25万元、增值税4.25万元,已全部投入使用。 Ht[$s4 0P
IkCuw./
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(3)专门开采的天然气45000千立方米,开采原煤450万吨,采煤过程中生产天然气2800千立方米。 juF9:Eah
56;u7
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(4)采用直接收款销售原煤280万吨,取得不含税销售额22400万元。 ^{M$S0g|N
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VZ9 p "
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(5)以原煤直接加工洗煤110万吨,对外销售90万吨,取得不含税销售额15840万元。 +?J N_aR
q?!HzZ
`~XksyT
E'x"EN
(6)采用分期收款方式销售选煤4000吨,不含税单价50元/吨,合同规定本月收回60%货款,其余款项下月15日之前收回,并全额开具了增值税专用发票,本月实际收回货款90000元。 g89@>?Mn
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(7)将开采原煤20万吨对外投资。 +ktv:d
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Ci`o;KVj
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(8)企业职工食堂和供热等用原煤2500吨。 _vTr?jjfK
T5:Q_o]
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(9)销售天然气37000千立方米(含采煤过程中生产的2000千立方米),取得不含税销售额6660万元。 VrIN.x
OAXA<
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u}du@Aq
(10)销售上月收购的原煤500吨,不含税单价50元/吨。 4R'CLN
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5}%R
9&s
b,^4
(资源税单位税额,原煤3元/吨,天然气8元/千立方米;洗煤与原煤的选矿比为60%;选煤与原煤的选矿比为80%) 505c(+
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M-@RgWvF
要求:按下列顺序回答问题: G_+/ e]P
#D9.A7fCc5
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(1)计算该联合企业2007年12月应缴纳的资源税。 O>L,
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(2)计算该联合企业2007年12月应缴纳的增值税。
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5aaM;45C
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【答案】(1)资源税: 2E1`r@L
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①外销原煤应纳资源税=280×3=840(万元) -riX=K>$
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②外销洗煤应纳资源税=90÷60%×3=450(万元) Y"lEMY
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③分期收款方式销售选煤应纳资源税=0.4÷80%×60%×3=0.9(万元) YYpC!)
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④对外投资原煤应纳资源税=20×3=60(万元) XP)^81i|
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⑤食堂用煤应纳资源税=0.25×3=0.75(万元) >@7$=Y>D
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⑥外销天然气应纳资源税=(37000-2000)×8=280000(元)=28(万元) G QYR`;>
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应缴纳资源税合计=840+450+0.75+28+0.9+60=1379.65(万元) eA7
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【提示】销售上月收购的原煤不交资源税,只交增值税。 'i%r
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(2)增值税: 4Kch=jt4#
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销项税额: l WYp
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①销售原煤销项税额=22400×13%=2912(万元) fJlNxdVr
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②销售洗煤销项税额=15840×13%=2059.2(万元) !64Tx
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③分期收款方式销售选煤销项税额=4000×50×13%÷10000=2.6(万元) JwbZ`Z*w
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④对外投资原煤销项税额=(22400÷280×20)×13%=208(万元) ]qqgEZ1!Y
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⑤自用原煤销项税额=(22400÷280×0.25)×13%=2.6(万元) e ymv/
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⑥销售天然气销项税额=6660×13%=865.8(万元) \'Ae,q|w
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⑦销售上月收购的原煤销项税额=500×50×13%÷10000=0.325(万元) AY5iTbL1
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_;03R{e*
销项税额合计=2912+2059.2+2.6+865.8+2.6+208+0.325=6050.53(万元) GCJ[x n(_
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/:F^*]
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进项税额=1190+200×7%=1204(万元)
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应缴纳增值税=6050.53-1204=4846.53(万元) Sy VGm@
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(四)关税法、消费税法、增值税法、城建税法、教育费附加的结合 Nhs!_-_I
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【例题】(源自梦想成真系列经典题解325页第8题) ]QaKXg)3q
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.v+JV6!u
某市一家有进出口经营权的外贸公司,2007年10月发生以下经营业务: =3X>Ur
:$"{-n
lfj5?y
96^aI1:
(1)经有关部门批准从境外进口小轿车30辆,每辆小轿车货价15万元,运抵我国海关前发生的运输费用、保险费用无法确定,经海关查实其他运输公司相同业务的运输费用占货价的比例为2%.向海关缴纳了相关税款,并取得了完税凭证。 y`va6 %u{
FPY k`D
AfA"QCyO
$/M-@3wro
公司委托运输公司将小轿车从海关运回本单位,支付运输公司运输费用9万元,取得了运输公司开具的普通发票。当月售出24辆,每辆取得含税销售额40.95万元,公司自用2辆并作为本企业固定资产。 $Er=i }`
-iiX!@
m,Y/ke\
z&gmaYwq
(2)月初将上月购进的库存材料价款40万元,经海关核准委托境外公司加工一批货物,月末该批加工货物在海关规定的期限内复运进境供销售,支付给境外公司的加工费20万元;进境前的运输费和保险费共3万元。向海关缴纳了相关税款,并取得了完税凭证。 S=k!8]/d|
ARu_S
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4<-Kd~uL
.rK0C)
(小轿车关税税率60%、货物关税税率20%、增值税税率17%、消费税税率9%)
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要求:按下列顺序回答问题: `a&L
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(1)计算小轿车在进口环节应缴纳的关税、消费税和增值税; *5PQ>d
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(2)计算加工货物在进口环节应缴纳的关税、增值税; */e$S[5
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(3)计算国内销售环节10月份应缴纳的增值税; \>5sW8P]H`
9Q1%+zjjMq
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(4)计算该企业应纳城建税、教育费附加。 5}G_2<G
@m5J%8>k
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4+hNP'e
【答案】(1)小轿车在进口环节应缴纳的关税、消费税、增值税①进口小轿车的货价=15×30=450(万元) b;VIR,2
9Vm
aB
wG)e8,#
k)3N0]q6
②进口小轿车的运输费=450×2%=9(万元) QKP
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③进口小轿车的保险费=(450+9)×3‰=1.38(万元) qR.FjQOvn
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④进口小轿车应缴纳的关税: KRxJ2
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关税的完税价格=450+9+1.38=460.38(万元) Ze%S<xT!O
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应缴纳关税460.38×60%=276.23(万元) ;[ QIHA!
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⑤进口环节小轿车应缴纳的消费税: fL|9/sojz
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消费税组成计税价格=(460.38+276.23)÷(1-9%)=809.66(万元) sFZdj0tQ4
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应缴纳消费税=809.56×9%=72.86(万元) oPs asa
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⑥进口环节小轿车应缴纳增值税: 9%kO%j,3
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应缴纳增值税=(460.38+276.23+72.86)×17%=137.61(万元) 2XyyU}.$
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或:809.56×17%=137.61(万元) ]foS.D,
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(2)加工货物在进口环节应缴纳的关税、增值税①加工货物关税的组成计税价格=20+3=23(万元) %ly&~&0
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②加工货物应缴纳的关税=23×20%=4.6(万元) YP!}Bf
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③加工货物应缴纳的增值税=(23+4.6)×17%=4.69(万元) @RB^m(> 5
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(3)国内销售环节应缴纳的增值税①销项税额=40.95÷(1+17%)×17%×24=142.8(万元) .HTRvE`X
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②进项税额=(9×7%+137.61)÷30×28+4.69=133.71(万元) Bs3&yEq(
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③应纳税额=142.8-133.71=9.09(万元) >8>s
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(4)该企业应纳城建税、教育费附加9.09×(7%+3%)=0.91(万元) .5SYN-@
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(五)营业税、城建税、教育费附加、契税、印花税、土地增值税的结合 qz
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【例题】(源自梦想成真系列应试指南364页第4题) AH#a+<;a
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某市甲企业将旧办公楼连同土地使用权卖给乙企业,账面原值1500万元,评估重置完全价6000万元,成新度比率50%,协商成交价款4000万元,订立产权转移书据。因该办公楼是甲企业承受原划拨的国家土地,故甲企业补缴土地出让金80万元取得土地使用权后再进行转让,交纳相关交易手续费1.6万元。当地契税率3%. {Gh9(0,B?
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要求:根据以上资料,按以下顺序回答问题(以万元为单位,计算过程及结果保留小数点后两位): RHd no C
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(1)计算甲企业补缴土地出让金应纳契税; |A|K);
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(2)计算甲企业应缴纳的营业税和城建税、教育费附加; 4j,6t|T
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(3)计算甲企业应缴纳的印花税; {a2Gb
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(4)计算甲企业的土地增值额; Wj)v,v2&
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(5)计算甲企业应缴纳的土地增值税; %LqT>HXJ
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(6)计算乙企业应缴纳的印花税和契税。 :Ez*<;pF'
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【答案】(1)补缴土地出让金应纳契税=80×3%=2.4(万元) iTT7<x
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(2)甲企业交易过程中的营业税=4000×5%=200(万元) AYsHA w
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交易过程中的城建税=200×7%=14(万元) GUJ?6;
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交易过程中的教育费附加=200×3%=6(万元) %5n'+- XVj
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(3)交易过程中的印花税=4000×0.5‰=2(万元) s|[qq7
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(4)甲企业办公楼销售价款=4000(万元) fCX8s(|F
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甲企业办公楼评估价格=6000×50%=3000(万元) #B!M,TWf9s
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甲企业支付地价款及相关税费=80+1.6=81.60(万元) fL-$wK<p<
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土地增值额=4000-(3000+81.60+200+14+6+2)=4000-3303.60=696.40(万元) 4`o<e)c3
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(5)增值率=696.40÷3303.60=21.08%,适用30%的税率土地增值税=696.40×30%=208.92(万元) Q^xk]~G$(
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(6)乙企业: u&o$2
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交易过程中交纳印花税=4000×0.5‰=2(万元) .Ep&O#
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应纳契税=4000×3%=120(万元)
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【点评】该题目巧妙地将营业税、城建税、教育费附加、契税、印花税、土地增值税结合在一起,综合考核我们多税种知识的掌握能力。 Zdfh*MHMg
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(六)所得税计算涉及会计利润正确计算以及流转税问题 AYp~;@
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【例题】(源自梦想成真系列经典题解249页计算题第1题) LPca+o|f
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位于经济特区的某中外合资家电生产企业,原适用15%的所得税优惠税率,执行新会计准则。2008年发生以下业务: (I35i!F+tY
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(1)销售产品25000台,每台不含税单价2000元,每台销售成本1500元; -YrMV
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(2)出租设备收入300万元,购买企业债券利息20万元,买卖股票转让所得80万元; nI1(2a1
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(3)销售费用450万元(其中广告费用320万元),管理费用600万元(其中业务招待费90万元,支付给关联企业的管理费用20万元); !?+q7U
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(4)营业外支出120万元,其中公益性捐赠的自产产品100台; n.C5w8f
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(5)以200台自产产品作为实物股利分配给其投资方,没有确认收入(按新会计准则应确认收入)。 qOnGP{
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要求:根据上述资料,按下列序号计算有关纳税事项,每问需计算出合计数: ,(f W0d#
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(1)计算全年销售(营业)收入; &
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(2)计算全年准予税前扣除的销售成本; MX.?tN#F|H
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(3)计算全年准予税前扣除的销售费用; 7?y7fwER
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(4)计算全年准予税前扣除的管理费用; ts=:r
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(5)计算全年准予税前扣除的营业外支出; DH.UJ+
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(6)计算全年境内生产经营所得应纳税所得额; %H2ios[UO
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(7)计算2008年应纳企业所得税。 sf->8
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【答案】(1)全年销售(营业)收入=(25000+100+200)×2000÷10000+300=5360(万元) `(=Kp=b
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(2)全年准予税前扣除的销售成本=(25000+100+200)×1500÷10000=3795(万元) P".IW.^kk~
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(3)全年准予税前扣除的销售费用: n|XheG7:
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广告费扣除限额=5360×15%=804(万元),实际广告费用320万元,未超过限额,可据实扣除,全年可扣除销售费用为450万元。 )|^8`f
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(4)全年准予税前扣除的管理费用: fb>$p_s]
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业务招待费扣除限额=5360×5‰=26.8(万元) +*?l">?|F
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实际发生额的60%为54万元(90×60%) x\8|A
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准予税前扣除的管理费用=600-90+26.8-20=516.8(万元) ]
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(5)全年准予税前扣除的营业外支出: VJ&<6
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会计利润=(25000+200)×0.2+300+20+80-(25000+200)×0.15-300×5%-450-600-120=475(万元) \y]K]iv
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公益捐赠扣除限额=475×12%=57(万元) ._^ne=Lx
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营业外支出中的公益捐赠额=100×0.15+100×0.2×17%=18.4(万元),小于扣除限额,可以据实扣除,税法准予扣除的营业外支出为120万元。 %oTBh* K'o
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(6)全年应纳税所得额: V3q`V/\
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直接法:(5360+20+80)-3795(成本)-300×5%(出租收入营业税)-450(销售费用)-516.8(管理费用)-120(营业外支出)=563.2(万元) #]tDxZ]
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或者间接法:475+100×(0.2-0.15)+90-26.8+20=563.2(万元) n+ebi>}P
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(7)享受企业所得税15%税率的企业,2008年执行18%税率。 AG=PbY9
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应纳企业所得税=563.2×18%=101.38(万元) \2 N;VE
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【点评】本题目考核:(1)增值税视同销售的问题,以自产产品对外捐赠、对外投资,要视同销售计算增值税。但由于本题目是外资企业,题目并没有单独要求计算增值税,又由于外资企业不缴纳城建税和教育费附加,所以从整个答案来看,没有计算增值税,但是如果是内资企业,那么就需要计算了。(2)会计利润正确计算问题,会计利润的正确计算影响公益捐赠限额的计算。这里需要注意以自产产品对外捐赠,会计上不确认收入,而对外投资是要确认收入的。