《审计》基础讲义——职业道德基本原则和概念框架|注会审计

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　　第五章　职业道德基本原则和概念框架
　　第一节　职业道德基本原则
　　职业道德基本原则包括：诚信、独立、客观和公正、专业胜任能力和应有的关注、保密、良好职业行为。
　　一、诚信
　　诚信原则要求会员应当在所有的职业关系和商业关系中保持正直和诚实，秉公处事、实事求是。
　　注意：
　　注册会计师如果注意到已与有问题的信息发生牵连，应当采取措施消除牵连。
　　二、独立
　　在执行鉴证业务时，注册会计师从实质上和形式上保持独立性，不得因任何利害关系影响其客观性。
　　注意：
　　第一，独立通常是对注册会计师提出的要求，而非非执业会员;注册会计师执行鉴证业务时必须保持独立。
　　第二，实质上的独立性是一种内心状态，要求注册会计师在提出结论时不受有损于职业判断的因素影响，能够诚实公正行事，并保持客观和职业怀疑态度;
　　第三，形式上的独立性，要求注册会计师避免出现重大的事实和情况，使得一个理性且掌握充分信息的第三方在权衡这些事实和情况后，很可能推定会计师事务所或项目组成员的诚信、客观或职业怀疑态度已经受到损害。
　　三、客观和公正
　　客观和公正原则要求会员应当公正处事、实事求是，不得由于偏见、利益冲突以及他人的不当影响而损害职业判断。
　　注意：
　　如果某一情形或关系导致偏见或者对职业判断产生不当影响，会员不应提供相关专业服务。
　　四、专业胜任能力和应有关注
　　(一)专业胜任能力
　　会员应当保持专业胜任能力，将专业知识和技能始终保持在应有的水平，确保为客户提供具有专业水准的服务。
　　注意：
　　第一，不应承接不能胜任的业务;
　　第二，胜任能力包括获取和保持;
　　第三，利用专家工作。
　　(二)应有的关注
　　应有的关注，要求会员勤勉尽责，按照执业准则和职业道德规范的要求，认真、全面、及时地完成工作任务。在审计过程中，会员应当保持职业怀疑态度，运用专业知识、技能和经验，获取和评价审计证据。
　　五、保密
　　保密原则要求会员应当对因职业关系和商业关系而获知的信息予以保密，避免出现下列行为：
　　1.未经客户授权或法律法规允许，向会计师事务所以外的第三方披露其所获知的涉密信息;
　　2.利用所获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益。
　　注意：
　　第一，会员在社会交往中应当遵循保密原则，应当警惕无意泄密的可能性;
　　第二，保密义务的豁免;
　　第三，决定是否披露信息时应考虑的因素;
　　第四，在终止客户关系后，仍应对获知的信息保密。
　　六、良好职业行为
　　职业行为原则要求会员应当遵守相关法律法规，避免发生任何会员已知悉或应当知悉的有损职业声誉的行为。
　　在推介自身和工作时，会员不应损害职业形象。会员应当诚实、实事求是，不应存在下列行为：
　　1.夸大宣传提供的服务、拥有的资质和获得的经验;
　　2.贬低或无根据地比较其他注册会计师的工作。
　　【例题1·单选题】下列有关职业道德基本原则的表述中，不正确的是(　)。
　　A.无论是执业会员还是非执业会员均应遵循诚信原则的要求
　　B.注册会计师只要执行业务就必需遵守独立性的要求
　　C.客观公正原则要求会员不应因偏见、利益冲突以及他人的不当影响而损害职业判断;独立于鉴证客户是遵循客观公正原则的内在要求
　　D.在推荐自身和工作时，注册会计师不应对其能够提供的服务、拥有的资质及积累的经验进行夸大宣传
　　『正确答案』B
　　『答案解析』注册会计师在执行鉴证业务时必需遵守独立性的要求，而非所有业务。

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　　九、保管客户资产
　　除非法律法规允许或要求，注册会计师不得提供保管客户资金或其他资产的服务。注册会计师保管客户资金或其他资产，应当履行相应的法定义务。
　　注册会计师如果保管客户资金或其他资产，应当符合下列要求：
　　1.将客户资金或其他资产与其个人或会计师事务所的资产分开;
　　2.仅按照预定用途使用客户资金或其他资产;
　　3.随时准备向相关人员报告资产状况及产生的收入、红利或利得;
　　4.遵守所有与保管资产和履行报告义务相关的法律法规。
　　注意：
　　如果某项业务涉及保管客户资金或其他资产，注册会计师应当根据有关接受与保持客户关系和具体业务政策的要求，适当询问资产的来源，并考虑应当履行的法定义务。
　　十、对客观和公正原则的要求
　　在提供专业服务时，注册会计师如果在客户中拥有经济利益，或者与客户董事、高级管理人员或员工存在家庭和私人关系或商业关系，应当确定是否对客观和公正原则产生不利影响。
　　防范措施主要包括：
　　1.退出项目组;
　　2.实施督导程序;
　　3.终止产生不利影响的经济利益或商业关系;
　　4.与会计师事务所内部较高级别的管理人员讨论有关事项;
　　5.与客户治理层讨论有关事项。
　　如果防范措施不能消除不利影响或将其降低至可接受的水平，注册会计师应当拒绝接受业务委托或终止业务。
　　【例题3·多选题】下列有关涉及职业道德的表述中，恰当的有(　)。
　　A.如果客户涉足非法活动，就有可能对注册会计师的诚信或职业行为构成潜在不利影响
　　B.如果注册会计师在缺乏专业胜任能力的情况下提供了专业服务，就构成了一种欺诈
　　C.注册会计师不应为存在利益冲突的两个或多个客户提供服务
　　D.如果注册会计师为存在竞争的不同客户提供服务，注册会计师应当告知客户这一情况，并获得客户同意以在此情况下执行业务
　　『正确答案』ABD
　　『答案解析』如果注册会计师为存在利益冲突的两个或多个客户提供服务，注册会计师应当告知所有已知相关方这一情况，并获得客户同意以在此情况下执行业务。
　　【例题4·多选题】如果被审计单位要求注册会计师提供第二次意见，为了防范对职业道德的不利影响，应采取的措施有(　)。
　　A.征得客户同意，与现任注册会计师进行沟通
　　B.与客户以书面方式预先约定确定报酬的基础
　　C.在与客户的沟通函件中阐述注册会计师意见的局限性
　　D.向现任注册会计师提供第二次意见的复印件
　　『正确答案』ACD
　　『答案解析』选项B属于或有收费的防范措施。

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五、应客户的要求提供第二次意见

　　六、收费

七、专业服务营销

　　注册会计师通过广告或其他营销方式招揽业务，可能对职业道德基本原则产生不利影响。在向公众传递信息时，注册会计师应当维护职业声誉，做到客观、真实、得体。

　　注册会计师在营销专业服务时，不得有下列行为：

　　1.夸大宣传提供的服务、拥有的资质或获得的经验;

　　2.贬低或无根据地比较其他注册会计师的工作;

　　3.暗示有能力影响有关主管部门、监管机构或类似机构;

　　4.作出其他欺骗性的或可能导致误解的声明。

　　注册会计师不得采用强迫、欺诈、利诱或骚扰等方式招揽业务。注册会计师不得对其能力进行广告宣传以招揽业务，但可以利用媒体刊登设立、合并、分立、解散、迁址、名称变更和招聘员工等信息。

　　八、礼品和招待

　　注册会计师不得向客户索取、收受委托合同约定以外的酬金或其他财物，或者利用执行业务之便，谋取其他不正当的利益。

　　如果款待超出业务活动中的正常往来，注册会计师应当拒绝接受。

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　　第三节　注册会计师对职业道德概念框架的具体运用
　　一、对职业道德基本原则产生不利影响的具体情形
　　二、对违反职业道德基本原则的防范措施
　　三、专业服务委托

　　四、利益冲突

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　　第二节　职业道德概念框架
　　一、职业道德概念框架的内涵
　　职业道德概念框架是指解决职业道德问题的思路和方法，用以指导注册会计师：
　　(1)识别对遵循职业道德基本原则的不利影响;
　　(2)评价不利影响的重要程度;
　　(3)必要时采取防范措施消除不利影响或将其降至可接受水平。
　　二、对职业道德基本原则的不利影响的因素及防范措施

Ysbd4rN 对职业道德基本原则的不利影响	< +I^K 7 对职业道德基本原则产生不利影响的具体情形	=oQw?,eY 防范措施
RZ 4xR 自身利益	;43Ye ^= （1）鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有直接经济利益； _ZX"gHx （2）会计师事务所的收入过分依赖某一客户； r!:W-Y%&# （3）鉴证业务项目组成员与鉴证客户存在重要且密切的商业关系； dQ:[RUf, （4）会计师事务所担心可能失去某一重要客户； B7BXS_b （5）鉴证业务项目组成员正与鉴证客户协商受雇于该客户； hqrI%% （6）会计师事务所与客户鉴证业务达成或有收费的协议； QFt7 L （7）注册会计师在评价其所在会计师事务所以往提供的专业服务时，发现了重大错误。	RP 'VEJ （一）由法律法规和职业规范规定的防范措施主要包括： q/w<>u 1.取得会员资格必需的教育、培训和经验要求； erTb9`N4 2.持续的职业发展要求； GO0Spf_Gh 3.公司治理方面的规定； ^PA[fL" 4.执业准则和职业道德规范的要求； '?7th>pC 5.监管机构或行业的监控和惩戒程序； l`=).k 6.由依法授权的第三方对会员编制的业务报告、申报资料或其他信息进行外部复核。 Au3>=x` （二）会计师事务所层面的防范措施 l,AK （三）具体业务层面的防范措施 f0H 5 )DJf （四）客户内部系统和程序中的防范措施主要包括： J%}9"Q5 1.要求由管理层以外的人员批准聘请会计师事务所； o8B_;4uB 2.聘任具备足够经验和资历的员工，确保其能够做出恰当的管理决策； 3 d $ 3.执行相关政策和程序，确保在委托非鉴证业务时做出客观选择； x}Qet4vV 4.建立完善的公司治理结构，与会计师事务所进行必要的沟通，并对其服务进行适当的监督。 2ED^uc: 0S （五）其他防范措施 rw_T&>! 1.监管机构、注册会计师协会或会计师事务所建立有效的公开投诉系统，使会计师事务所合伙人和员工以及公众能够注意到违反职业道德基本原则的行为； uis;S)+ 2.法律法规、职业规范或会计师事务所政策明确规定，注册会计师有义务报告违反职业道德基本原则的行为。
juOOD 自我评价	/!J1}S （1）会计师事务所在对客户提供财务系统的设计或操作服务后，又对系统的运行有效性出具鉴证报告； N5 ITb0Tv （2）会计师事务所为客户编制原始数据，这些数据构成鉴证业务的对象； 6!P];3&o\A （3）鉴证业务项目组成员担任或最近曾经担任客户的董事或高级管理人员； . +_IpygQ （4）鉴证业务项目组成员目前或最近曾受雇于客户，并且所处职位能够对鉴证对象施加重大影响； P5M+usx （5）会计师事务所为鉴证客户提供直接影响鉴证对象信息的其他服务。
Vfew )]I 过度推介	CY2DxP% （1）会计师事务所推介审计客户的股份； f5D.wSY （2）在鉴证客户与第三方发生诉讼或纠纷时，注册会计师担任该客户的辩护人。
3?\|gBi X 密切关系	.C=&`;Vs （1）项目组成员的近亲属担任客户的董事或高级管理人员； t95hI DtD （2）项目组成员的近亲属是客户的员工，其所处职位能够对业务对象施加重大影响； <K4`GT"n （3）客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对业务对象施加重大影响的员工，最近曾担任会计师事务所的项目合伙人； eveGCV;@ （4）注册会计师接受客户的礼品或款待； 5<Mht6"H （5）会计师事务所的合伙人或高级员工与鉴证客户存在长期业务关系。
Cr0 \7 外在压力	Z-[nHSf （1）会计师事务所受到客户解除业务关系的不利影响； sX53(\|?* （2）审计客户表示，如果会计师事务所不同意对某项交易的会计处理，则不再委托其承办拟议中的非鉴证业务； N!" ]e*q （3）客户威胁将起诉会计师事务所； G#n99X@- （4）会计师事务所受到降低收费的影响而不恰当地缩小工作范围； #k? Rl （5）由于客户员工对所讨论的事项更具有专长，注册会计师面临服从其判断的压力； s'%KKC （6）会计师事务所合伙人告知注册会计师，除非同意审计客户不恰当的会计处理，否则将影响晋升。

　　【例题2·多选题】
　　下列各项描述中，属于对职业道德基本原则产生不利影响的是(　)。
　　A.审计项目组成员与审计客户进行雇佣协商
　　B.会计师事务所的审计客户甲股份有限公司被A公司起诉，事务所的所长王某担任甲股份有限公司的辩护人
　　C.项目组成员张某是审计客户现金出纳的大学校友
　　D.由于对某企业集团财务报表审计的收费大幅降低，事务所决定对集团内组成部分或子公司只选取10%进行审计
　　『正确答案』ABD
　　『答案解析』选项A属于对自身利益的不利影响，选项B属于过度推介的不利影响;选项C不构成密切关系;选项D属于外在压力产生的不利影响。
　　三、道德冲突的解决
　　在遵循职业道德基本原则时，会员应当解决遇到的道德冲突问题。在解决道德冲突问题时，会员应当考虑下列因素：
　　1.与道德冲突问题有关的事实;
　　2.涉及的道德问题;
　　3.道德冲突问题涉及的职业道德基本原则;
　　4.会计师事务所或工作单位制定的解决道德冲突问题的程序;
　　5.可供选择的措施。


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