2169阅读
1回复

[知识整理]注会之家：现金流量表项目计算方法 [复制链接]

上一主题下一主题查看指定楼层

离线我爱我家

财务副经理

发帖: 667

学分: 4000

经验: 1

精华: 0

金币: 10

只看楼主倒序阅读使用道具 0楼发表于: 2011-09-28

— 本帖被阿文哥从 CPA考友经验分享移动到本区(2012-06-12) —

2011年注册会计师名师指导：现金流量表项目的计算方法
1．“销售商品、提供劳务收到的现金”项目
本项目反映企业销售商品收到的现金（含销售收入和增值税额），包括（1）本期销售商品收到的现金，以及（2）前期销售本期收到的现金和（3）本期预收的账款。企业销售材料和代购代销业务收到的现金，也在本项目反映。
（1）本期销售商品收到的现金
本期销售商品收到的现金，在收取现金销售的方式下，应该等于主营业务收入（加增值税）。至于在非收现的销售方式下，会出现确认了销售收入却没有收到现金的情况，后面将通过对应收账款和应收票据的调整，剔除未收现的收入。
增值税销项税额，可以根据“应交税费——应交增值税”科目“销项税额”栏本期发生额分析填列。
销售材料收到的现金，分析方法类似。

（2）前期销售本期收到的现金
“前期销售本期收到的现金”，表现为“本期收到前期的应收账款”和“本期收到前期的应收票据”。
①“本期收到前期的应收账款”
“本期收到前期的应收账款”，根据资产负债表的“应收账款”项目计算。
本期收到前期的应收账款，表现为应收账款的减少，在资产负债表的“应收账款”项目中，体现为期末数小于期初数，应当按其差额调增本现金项目。
如果“应收账款”项目期末数大于期初数，表示本期应收账款增加，即发生了没有收到现金的收入，应该将其扣除。因此，应当调减本现金项目。
②“本期收到前期的应收票据”，根据资产负债表的“应收票据”项目计算。
“应收票据”项目增减与本现金项目的关系，与“应收账款”项目相似，此处不再赘述。
值得注意的是，资产负债表“应收账款”和“应收票据”项目的金额，是扣除了坏账准备后的净额，在计算本现金项目时，应先加回“坏账准备”科目余额。
举例：甲公司09年初应收账款100万元，计提了坏账准备10万元。09年收回账款60万元，剩余应收账款40万元，年末计提的坏账准备是5万元。则资产负债表应收账款项目期初数为90（100－10）万，期末数是35（40－5）万，应收账款项目减少金额55（90－35）万，不等于实际收回的账款60万元。因此，应这样计算：
（项目期末数35＋坏账准备期末余额5）－（项目期初数90＋坏账准备期初余额10）＝40－100＝－60，或：（项目期末数35－项目期初数90）＋（坏账准备期末余额5－坏账准备期初余额10）＝（－55）＋（－5）＝－60
如果已知的是应收账款的科目余额，则无需调整：科目期末余额40－科目期初余额100＝－60
（3）本期预收的账款
“本期预收的账款”，根据资产负债表的“预收款项”项目计算。
本期收到预收账款，表现为预收账款增加，在资产负债表的“预收款项”项目中，体现为期末数大于期初数，应当按其差额调增本现金项目。
如果“预收款项”项目期末数小于期初数，表示本期预收账款减少，即发生了没有收到现金的收入，应该将其扣除。因此，应当调减本现金项目。
基本调整（5个项目）
计算“销售商品、提供劳务收到的现金”项目时，应查找营业收入、应收账款、应收票据、预收款项等4个报表项目，以及“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。共需考虑5个项目。
☆应收账款等3个项目的计算：
由于应收账款、应收票据、预收款项等资产负债表项目，其期末数既可能大于期初数，也可能小于期初数，即使增减方向相同，现金流量是要调增还是要调减也未必相同。比如，应收账款期末数大于期初数，应调减本现金项目；预收款项期末数大于期初数，却应调增本现金项目。这就使得判断调整方向时容易出错，这里介绍一种方法，可以不需要分析判断，通过编制调整分录，确定是加还是减。
某报表项目的期末期初差额计算公式为：
差额＝期末余额－期初余额
若差额为正数，表明该报表项目金额增加了，根据会计科目的性质，资产类科目增加记借方，负债类科目增加记贷方；若差额为负数，表明该报表项目金额减少了，根据会计科目的性质，资产类科目减少记贷方，负债类科目减少记借方。
因此，可以通过编制调整分录来计算本现金项目：一是有利于正确判断应调增还是调减本现金项目，二是可以降低发生遗漏的概率。
☆基本调整分录样例
编制调整分录时，本现金项目取代现金科目在分录中的位置；其他报表项目，按经济业务发生时的记账方向编制调整分录。
借：销售商品、提供劳务收到的现金
应收账款（正差）
应收票据（正差）
贷：营业收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
预收款项（正差）
注：应收账款、应收票据和预收款项若是负差则记在反方向。


（4）二次调整（4个项目）
基本调整是建立在一些假设的基础上，放宽这些假设，需要对4个项目进行二次调整：
①应收账款；②应收票据；③预收账款；④营业收入。
☆二次调整的方法
在完成前述5个项目基本调整的基础上，如果存在二次调整事项，则需要再次进行调整。
所谓二次调整事项，是指与前述基本调整假设相反的事项。比如，基本调整时，应收账款减少，按收到的现金增加计算；而二次调整时，核销坏账导致的应收账款减少，收到的现金并没有增加，因此，要对基本调整时已经确认的增加额进行扣减，即对基本调整进行反向调整。
二次调整的方法是：对基本调整进行反向调整。即，基本调整中计增加的，二次调整时将其减去；基本调整中计减少的，二次调整时将其加上；基本调整中少计的，二次调整时则增计；基本调整中多计的，二次调整时则减计。
掌握二次调整的原理，不用去记要二次调整的具体情形。
销售商品、提供劳务收到的现金＝基本调整5＋二次调整4
教材“四、现金流量表编制示例”即【例12-3】。这个例题的已知条件有：一张资产负债表，即表12-3；一张利润表，即表12-5；以及相关明细资料，即利润表的明细资料和资产负债表的明细资料，分别称之为“资料1”和“资料2”。
下面看到教材表12-6即现金流量表，第一个项目“销售商品、提供劳务收到的现金”的计算。
销售商品、提供劳务收到的现金＝基本5＋二次4
借：销售商品、提供劳务收到的现金X
应收账款 ③表3和资料1（3）300000［（598200－299100）+（1800－900）］
贷：营业收入 ①表5 = 1250000
销项税额 ⑤资料2（3） =212500
预收款项 ④表3 =0
应收票据 ②表3 66000-246000=180000
注：“①”表示步骤。
基本调整X=1250000+212500+180000－300000=1342500
二次调整
查找“明细资料”中关于应收账款、应收票据、预收账款和营业收入的信息。
资料1（2）票据贴现息30000元。
贴现息30000元意味着应收票据账面价值减少30000元，但没有收到现金。二次调整的方法是与基本调整相反，基本调整时应收票据减少便增加现金，二次调整应该减少现金。
本现金项目＝基本调整Ｘ1342500－30000＝1312500
另外，根据表12-4中“主营业务收入”科目贷方发生额1 250 000元可知，利润表项目中的“营业收入1 250 000”全部为主营业务收入，不包含其他业务收入。因此，无需进行二次调整。
注：教材计算方法不可取。所有项目的公式都没用。
2．“购买商品、接受劳务支付的现金”项目
这个项目是现金流量表项目中难度最大的一个，已经考过很多次了。看到教材例题解答中给出计算公式：
购买商品、接受劳务支付的现金
＝主营业务成本
＋应交税费（应交增值税——进项税额）
－（存货年初余额－存货期末余额）
＋（应付账款年初余额－应付账款期末余额）
＋（应付票据年初余额－应付票据期末余额）
＋（预付账款期末余额－预付账款年初余额）
－当期列入生产成本、制造费用的职工薪酬
－当期列入生产成本、制造费用的折旧费和固定资产修理费
看完这个公式，咱们发现，从记忆的角度来说，这个公式很难记得住，看到存货、应付账款、应付票据和预付账款这四个项目，括号前面有的是加号，有的是减号；括号里面，有的是期初减期末，而有的是期末减期初，这就使咱们很难做到不混淆。


从理解的角度来说，这个公式更是难以理解。比如说，咱们要计算的，是购买商品花了多少钱，这怎么和主营业务成本有关呢？为什么要扣除列入制造费用的折旧费和修理费呢？列入制造费用的水电费、车间办公费等其他费用，要不要扣除呢？
要解答这些问题，必须搞清楚这个项目的计算原理。
购买商品、接受劳务支付的现金，反映企业购买材料、商品、接受劳务实际支付的现金，包括（1）本期购买商品支付的现金（包括增值税进项税额），以及（2）本期支付前期购买商品的未付款项和（3）本期预付款项等三个部分。
这是会计准则对这个项目的说明。首先要说明的是，这项目中的“商品”指的是存货，并不是普通意义上的商品，比如，水和电是普通意义的商品，但不是存货，因此，支付水电费不属于购买商品支付的现金。为了叙述的方便，以后把这项目简称为“购买商品支付的现金”。
（1）本期购买商品支付的现金
本期购买商品支付的现金，在付现采购的方式下，等于本期购入的存货（加增值税进项税额）。增值税进项税额可以通过应交增值税的账户记录找到，因此，问题就演变成了计算本期购入的存货。只要计算出了本期购入的存货，就可以得到本期购买商品支付的现金。
那怎样才能求出本期购入的存货是多少呢？存货的种类很多，并不是所有的存货都是购入的，比如，原材料一般是购入的，而库存商品是企业自己生产的，所以，有必要对存货进行分类。
存货可以分为两类，一类是尚未进入加工程序的存货，比如：原材料、低值易耗品、包装物等，我们将其称为“物料存货”，“物料存货”就是企业购入的存货；另一类是已经进入加工程序的存货，比如：在产品、库存商品等，这类存货的账面价值中，不仅包括物料费用，还包括人工费用和制造费用，也就是成本会计所说的产品成本由料、工、费三部分构成。
简单思考一下制造型企业的生产流程，就是将原材料买来，由工人在车间加上，发生人工费用，当然还有其他一些制造费用，然后生产出产成品，换句话说，投入的料工费形成产出的产品价值，即投入等于产出。
咱们来仔细分析生产车间一年里的“投入”有哪些：首先，应有上年年末遗留的存货，也就是期初存货；其次，还会有本期购入的存货；再次，还需投入人工费用；最后，还需投入制造费用。也就是说，投入包括期初存货、本期购入的存货、人工费用和制造费用等四项内容。
接下来分析“产出”：如果原材料直到期末仍未被领用，那么形成期末存货；如果被生产领用了但直到期末仍未完工，也就是形成期末在产品，它也属于期末存货；如果生产完工形成产成品，并且该产成品直到期末没有出售，那么形成期末存货；如果产成品对外出售了，那么产品成本结转到了主营业务成本。可见，“产出”包括期末存货和主营业务成本等两项内容。
根据投入等于产出的原理，可以得到下列公式：
期初存货＋本期购入的存货＋人工费用＋制造费用＝主营业务成本＋期末存货
仔细分析一下这个公式，公式左边的“人工费用”，准确的说，是指本期计入产品成本的人工费用，也就是本期为直接生产人员和车间管理人员计提的职工薪酬，其中，直接生产人员的工资直接计入生产成本，而车间管理人员的工资，先通过制造费用归集，然后分配计入生产成本。总之，公式中“人工费用”，准确地说应该叫“车间人工费用”。
接下来看到公式左边的“制造费用”，并不是指本期发生的全部制造费用。先来分析形成制造费用的来源：首先，有机物料消耗，比如，车床使用润滑油，那么润滑油的价值转化为制造费用，但是，润滑油属于低值易耗品，它的价值已经包含在“本期购入的存货”中，为了避免重复计算，应该将制造费用中由物料形成的部分扣除；这是第一点，第二点，车间管理人员的工资，也计入制造费用，但它已经包含在“车间人工费用”之中了，为了避免重复计算，制造费用中由车间管理人员工资形成的部分也应该扣除。所以，公式中“制造费用”，准确地说，应该叫做“非料工制造费用”，也就是扣除了物料费用和车间管理人员工资之后的制造费用，其实也就是由生产设备的折旧费、车间的水电费、办公费等其他项目形成的制造费用。
通过以上分析，这个公式准确的表述应该是：
期初存货＋本期购入的存货＋车间人工费用＋非料工制造费用＝主营业务成本＋期末存货
将这个公式做个简单变形，就可以得到“本期购入的存货”的计算公式。把公式左边的其他三个项目移到右边，就可以得到：
本期购入的存货＝主营业务成本＋（期末存货－期初存货）－车间人工费用－非料工制造费用
这样得到了“本期购入的存货”的计算公式。
接下来分析公式右边四个项目的数据来源：
1）“主营业务成本” 根据利润表“营业成本”项目，扣除其他业务成本。
2）“存货”根据资产负债表的存货项目，但要加回存货跌价准备，也就是还原成存货账面余额后，再进行计算。
3）“车间人工费用”可以根据“应付职工薪酬”贷方发生额中属于为直接生产人员和车间管理人员计提的部分，即本期计入产品成本的人工费用。
4）“非料工制造费用”可以根据“制造费用”借方发生额，扣除车间领用低值易耗品等物料形成费用和车间管理人员的职工薪酬形成的费用。
至于购入存货的增值税进项税额，可以根据“应交税费——应交增值税（进项税额）栏的记录。
通过这5个项目，就可以计算出本期购买商品支付的现金。
（2）本期支付前期购买商品的未付款项
本期支付前期购买商品的未付款项，体现为“本期支付前期的应付账款”和“本期支付前期的应付票据”。
①“本期支付前期的应付账款”，根据资产负债表“应付账款”项目计算。
本期支付前期的应付账款，体现为应付账款减少，即资产负债表的“应付账款”项目的期末数小于期初数，应该加上这个差额。
如果“应付账款”项目期末数大于期初数，表示应付账款增加，也就是取得了没有付现的存货，应该减去这个差额。这也就是第一部分没有考虑的赊购行为。
②本期支付前期的应付票据
“本期支付前期的应付票据”，根据资产负债表的“应付票据”项目计算。
应付票据的道理，与“应付账款”项目相似，此处不再赘述。


（3）本期的预付账款
“本期的预付账款”，根据资产负债表的“预付款项”项目计算。
本期支付预付账款，预付账款增加，资产负债表“预付款项”项目的期末数大于期初数，应该加上这个差额。
如果“预付款项”项目期末数小于期初数，表示本期取得了前期已付现的存货，应该减去这个差额。
基本调整（8个项目）
计算“购买商品、接受劳务支付的现金” ，共要考虑8个项目：主营业务成本、存货、车间人工费用、非料工制造费用、增值税进项税额、应付账款、应付票据和预付款项。
还是采用编制调整分录的方法，来进行计算。这8个项目中，“主营业务成本”和“应交税费——应交增值税（进项税额）”固定地在分录的借方；“车间人工费用” 和“非料工制造费用”固定地在分录的贷方；存货、应付账款、应付票据和预付账款这四个项目，根据期末数与期初数差额的正负符号，以及科目的记账属性来确定在分录中的方向。
☆调整分录样例
借：主营业务成本
存货（正差）
应交税费——应交增值税（进项税额）
预付账款（正差）
贷：购买商品、接受劳务支付的现金
车间人工费用
非料工制造费用
应付账款（正差）
应付票据（正差）
注：存货、应收账款、应收票据和预收款项若是负差则记在反方向。
（4）二次调整（4个项目）
基本调整过程中，咱们假设应付账款减少，就是支付现金的增加，其实，也可能存在用非现金资产抵偿应付账款的情形。还有，前面咱们假设企业取得的存货都是购入的，其实，也可能存在接受投资、接受捐赠等途径取得的存货。如果出现了这些与前面假设不相符的特殊情况，需要进行二次调整。
需要进行二次调整的项目共4个：①应付账款；②应付票据；③预付账款；④存货。
二次调整的方法是：对基本调整进行反向调整。即，基本调整中计增加的，二次调整时将其减去；基本调整中计减少的，二次调整时将其加上；基本调整中少计的，二次调整时则增计；基本调整中多计的，二次调整时则减计。
比如，基本调整时，应付账款减少，认定为支付了货款，按支付的现金增加来计算；而二次调整时，发现是用非现金资产来抵偿应付账款，并未支付现金，因此，要对基本调整时已经确认的增加额减掉，即对基本调整进行反向调整。
掌握二次调整的原理，不用去记要二次调整的具体情形。
购买商品、接受劳务支付的现金＝基本调整8＋二次调整4
【例12-3】表12-6
借：主营业务成本 ①表5 = 750000
应交税费——应交增值税（进项税额）⑥ 资料2（3）42466
预付账款 ②表3 100000-100000=0
应付票据 ④表3 100000-200000 =100000
贷：购买商品、接受劳务支付的现金 X
存货 ③表3 2484700-2580000=95300
车间人工费用 ⑦资料2（2） 324900
非料工制造费用 ⑧资料2（2） 80000
应付账款 ⑤表3 953800-953800 =0
基本调整X=750000+42466+0+100000-95300-324900-80000-0=392266
查找“明细资料”中关于应付账款、应付票据、预付账款和存货的信息。
查找全部“明细资料”，并未发现相关信息。二次调整的结果为0。
购买商品、接受劳务支付的现金=392266
其实，注会考试多次考了这个项目，但是没有一次出现二次调整事项，可能是因为基本调整难度已经够大，所以还不必考二次调整事项。