第2章 金融资产 bDnT><eH 金融资产主要包括：库存现金、应收账款、应收票据、其他应收款项、
股权投资、债权投资、和金融衍生资产等。
h&z(;B!;y. 金融资产的计量
>g2Z t;*@w _EC H
( 减值损失： D9\ E kX q=;U(,Y w a$Q8/ 交易性金融资产：为了近期内出售的金融资产，不能重分类。
-S
0dr8E 可供出售金融资产：在活跃市场上有报价。
=qS\+ 交易性金融资产，“投资收益”：交易费用；企业为发行金融工具所发生的差旅费等，不属于此处所讲的交易费用。
_p0G8 计息、股利发放；处置差额；结转“公允价值变动损益”。
\6vr)1~N> 2]+f<Z[/ 金融资产的重分类： d#:7V%]d p 
R'h.lX Ev,b5KelD 一、以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产：衍生工具
tWA<OOl
E$s?) R|R3Ob.e jYnP)xX
; |]tsf
/SA ? io ,8 T Zw['o Y!3i3D LqoH] AcN 二、持有至到期投资： 8o[+>W [table=1046,1][tr][td=1,1,24]
D<(VP{ ,G [/td][td=3,1,1023]
持有至到期投资——到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。
Rj~y#m 通常情况下，能够划分为持有至到期投资的金融资产，主要是债权性投资。
xHW D1> 股权投资因其没有固定的到期日，因而不能划分为持有至到期投资。
Ct386j>< 不能由于某债务工具投资是浮动利率投资而不将其划分为持有至到期投资，即：
浮动利率的债务工具投资也是持有至到期投资。 4 |xQQ v [/td][/tr][tr][td=1,1,24]
~Ut?'}L(
d [/td][td=3,1,1023]企业
不得将下列非衍生金融资产划分为持有至到期投资：
;-!O +c 1.初始确认时即被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；
h#] LXs 2.初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产；
vz`r
!xj) 3.符合贷款和应收款项定义的非衍生金融资产。
okLhe F 对于投资者有权要求发行方赎回的债务工具投资，投资者不能将其划分为持有至到期投资。
uEDvdd#V. [/td][/tr][tr][td=1,2,24]
.
/~# [/td][td=3,1,1023]在出售或重分类前的总额较大（一般指达到或者超过总量的10%），则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，且
在本会计年度及以后2个完整的会计年度内
不得将该金融资产划分为持有至到期投资。
oL*ZfF3 重分类为可供出售金融资产，且在
本年及以后2年内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。但是，下列情况除外：
（不必重分类）
W>m #Mz 1.出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前3个月内），市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响。
4B'-tV 2.根据合同约定的定期偿付或提前还款方式收回该投资几乎所有初始本金后，将剩余部分予以出售或重分类。
./Wi(p{F 3.出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起。
T#D*B]oZ} [/td][/tr][tr][td=3,1,1023]出售或重分类是由于企业
无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起。此种情况主要包括：
（不必重分类） ^LAdN8Cbb （1）因被投资单位信用状况严重恶化，将持有至到期投资予以出售；
R1 C2d +L （2）因相关税收法规取消了持有至到期投资的利息税前可抵扣政策或显著减少了税前可抵扣金额，将持有至到期投资予以出售；
c$~J7e6$ （3）因发生重大企业合并或重大处置，为保持现行利率风险头寸或维持现行信用风险政策，将持有至到期投资予以出售；
sH\ h{^ （4）因法律、行政法规对允许投资的范围或特定投资品种的投资限额作出重大调整，将持有至到期投资予以出售；
vL~j6'
（5）因监管部门要求大幅度提高资产流动性，或大幅度提高持有至到期投资在计算资本充足率时的风险权重，将持有至到期投资予以出售。
k~p
b XA*u [/td][/tr][tr][td=1,1,24]
4Q^i"jT [/td][td=3,1,1023]存在下列情况之一的，表明企业
没有明确意图将金融资产投资持有至到期：
0j2M< W # ①持有该金融资产的期限不确定。
.:2=VLuj U ②发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。
Gkz~x Qy1T ③该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。
tk'3Q 1L [/td][/tr][tr][td=1,1,24]
N t_7Z [/td][td=3,1,1023]
【总结】 J_
>nn 1． 在没有计提减值准备的情况下，摊余成本就是该科目丁字形账户的余额；计提减值准备的情况下，摊余成本就是该科目丁字形账户的余额减去减值准备。
x).`nZ1 2． 影响持有至到期投资摊余成本的因素：确认的减值准备、分期收回的本金、利息调整的累计摊销额、对到期一次付息债券确认的票面利息
6cbIs _ g 3． A.实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在随后期间保持不变
ej {7) # 4． 持有至到期投资在持有期间应当按照实际利率法确认利息收入，计入投资收益
~:):.5o 5． 采用实际利率法对分期付息的持有至到期投资进行核算时，其账面价值逐期递增或递减的，则每期实际利息收入也是逐期递增或递减的
JU RJN+)z 6． 采用实际利率法对分期付息的持有至到期投资进行核算时，由于摊余成本逐期递增或递减的，而每期“利息调整” 的摊销额均是逐期递增的
99&PY[f:{ 7． 如果预计持有至到期投资的本金将会在该年末收回，遇到这种情况时，应当调整该年初的摊余成本
G
M>Ms!Y 8．
折价发行：摊余成本随着实际利率法摊销折价，
逐渐递增，一直增加到面值为止。所以实际利息收入（投资收益）一直递增，则摊销的折价金额会一直
递增。
c4xXsUBQk 9．
溢价发行：摊余成本随着实际利率法摊销溢价，
逐渐递减，一直减少到面值为止。所以实际利息收入（投资收益）
一直递减，而摊销的折价金额会一直
递增。
LKI2R_|n [/td][/tr][tr][td=4,1,1046]
持有至到期投资会计处理： #{suH7 [/td][/tr][tr][td=2,1,320]
（一）取得时 FHbw & 持有至到期投资（分期付息一次还本和一次还本付息的长期债权）： 2 [yfo8H 借：持有至到期投资—
成本（面值） ~VaO,8&+L 应收利息
6 +x>g *持有至到期投资—
利息调整 Ol1P 贷：银行存款等 vm`\0V
GSW K 6HH_T 关注：发生的相关交易费用应当计入初始确认金额（利息调整）。 * AjJf)o (S
k+nD 持有至到期投资发生的交易费用，会挤入“持有至到期投资－利息调整”中，不应计入当期损益。
lr&O@
5"oy [/td][td=1,1,407]
（二）持有期间 \C;F5AO 持有至到期投资应当以摊余成本进行后续计量。
" uHU!)J#z 摊余成本＝摊余成本＋实际利息－已收回本金－减值损失 4-{f$Z @ 1、
计息日： 1[H 1l; 借：应收利息 （
分期付息票利）
A_<1 }8{L 持有至到期投资—应计利息（
到期一次还本付息）
bB"q0{9G- 贷：投资收益 （
摊余成本×实利）
p_l. a *持有至到期投资—利息调整
+*P;Vb6 D 2、
资产负债表日减值： -
]Mp<Y 借：资产减值损失
lv0}d 贷：持有至到期减值准备
\A/??8cgXs 计提减值准备后，价值又回升时： %2`geN< 借：持有至到期投资减值准备 ,?Nc\Q<: 贷：资产减值损失
Xw{Q ktn O5 ?3 nYHa （三）重分类 %!QY :[ 将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 Wf!<Qot|R# 借：可供出售金融资产（重分类日
公允价）
X1; ljX 贷：持有至到期投资——成本
|4A938'4j ——利息调整
T1c.ER}17 *资本公积——其他资本公积 （差额）
LFV'
,1+ 债券投资时，对应转入明细科目，公允价与帐价的差额计入“可供出售金融资产——公允价值变动”。 ?^W`7H F%0 最后一期摊余成本计算： Hy0l"CA*| 令最后一期摊余成本=0 >KMTxHE`+ 倒挤：利息调整余额＋收现//－摊余成本
$09PZBF,i 29GcNiE`T [/td][td=1,1,320]
（四）中途部分处置： @$%[D`Wa< 1． 计算处置部分的应收利息、利息调整摊销等，并转出。
E HY}gG) 2． 重新计算：按收到的（本金＋调整后的利息）按实际利率折现之和，
重新确定摊余成本； > ;zQ.2* 3． 调整摊余成本：按重新计算的摊余成本与原摊余成本的差额：
#ZvDf5A 借：持有至到期投资—利息调整
k>dzeH 贷：投资收益
[d/uy>z, 3、重新计算以后各期票利、实际利息
C'Z6l^{> 8.R~Ys* （五）处置： +^v]d_~w_ 借：银行存款等
d
,!sZ&v 持有至到期投资减值准备
E A} Vb(2 贷：持有至到期投资——成本
@2Ca]2,4 ——利息调整
@&Lt IN# *投资收益
A%dI8Z, [/td][/tr][tr][td=1,1,24][/td][td=1,1,296][/td][td=1,1,407][/td][td=1,1,320][/td][/tr][/table]
FW7@7cVoF 三、贷款和应收款项： 3a\.s9A " [table=1031,1][tr][td=1,1,16]
q%x
q\L. [/td][td=3,1,1015]
贷款和应收款项——指在活跃市场中
没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。比如，金融企业发放的贷款和其他债权。
^RO_B}n3 非金融企业持有的现金和银行存款、销售商品或提供劳务形成的应收款项、企业持有的其他企业的债权（不包括在活跃市场上有报价的债务工具）等，可划分为这一类。
* {e?%!Q [/td][/tr][tr][td=1,1,16]
Q( \2(x\ [/td][td=3,1,1015]下列4类非衍生金融资产
不应划分为贷款和应收款项：
Zn 9ecN （1）准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产（交易性金融资产）；
FeAMt （2）初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产（交易性金融资产）；
lf%Ju$H
（3）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产（可供出售金融资产）；
Z>+Tzvfud （4）因债务人信用恶化以外的原因，使持有方
可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产。例如企业所持有的
证券投资基金或类似基金，由于市场状况不好，本金难以及时收回，所以到期回收金额是不确定的，不能划分为贷款和应收款项。
y%
^TZ[S [/td][/tr][tr][td=1,1,16]
bEc @"^) [/td][td=3,1,1015]贷款持有期间所确认的利息收入，应当根据实际利率计算。实际利率应在取得贷款时确定，在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与合同利率差别较小的，也可按合同利率计算利息收入。
7o5~J)qIC [/td][/tr][tr][td=1,1,16]
q"sD>Yh & [/td][td=3,1,1015]企业收回或处置贷款和应收款项时，应将取得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的差额计入当期损益（了解）。
eLc@w<yB [/td][/tr][tr][td=4,1,1031]
贷款和应收款项会计处理： K$(LiP [/td][/tr][tr][td=2,1,300]
（一）未发生减值 -3 2?]LN}
1．发放贷款： z3X:.% 借：贷款——本金 （本金+交易费）
_onEXrM *——利息调整（差额）
mfpL?N 贷：吸收存款/存放中央银行款项
A
D/ 7k3: （实付额）
+rA:/!b)Y 2．确认贷款利息： s$ v<p(yl
借：应收利息 （本金×合同i）
ubvXpK:. 贷：利息收入 （摊余×实利）
:i>/aRNh1 *贷款——利息调整
Kc[Y .CH 【注】合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。
N)H
_4L 收到贷款利息： O=LiCSNEV 借：吸收存款 （票利）
Lj(y>{y 贷：应收利息
4`mF
6%UC 3．收回贷款时 Oe^oigcM 借：吸收存款等
| N/Wu9w$ 贷：贷款—本金
lp=8RbQYC 应收利息
37 M?m$BL *利息收入（差额）
jLLZZPBK kbF+aS [/td][td=1,1,411]
（二）发生减值 3S_H hvB 1．确认减值损失： _x ;f TW0 ＝未确认减值损失前的摊余成本－新预计未来
现金流量现值
b=-LQkcZhK ＝（贷款本金＋应收未收利息）－新预计未来现金流量现值
t/HUG#W{ 借：资产减值损失
`LID*uD;_ 贷：贷款损失准备
P)$q 同时，
贷款减值后，贷款下设所有的明细账都需要转入“贷款——已减值”。 V% c1+ h < 借：贷款——已减值
wK[Xm'QTPJ 贷：贷款——本金
6q !sm M *——利息调整
9:l@8^_o 应收利息 （未收利息）
mI$3[ #+ 2．资产负债表日确认利息收入 Q[M?LNE` 借：贷款损失准备 （期初摊余×实利）
(i*;V0 贷：利息收入
9 yE
【注】此时应将“合同本金×合同i”计算确定的应收利息进行表外登记，不需要确认。
9WH 实际收到利息： b jq1", 借：吸收存款 （票利）
VP<_~OLc 贷：贷款——已减值
STxreW1 实际利息收入＝摊余×实利
iKu~o.y y 贷款的摊余成本＝摊－收现＋实际利息－减值损失
xep!.k x 3．收回贷款 `?PpzDV7Y 借：吸收存款等
edW:(19} 贷款损失准备（相关贷款损失准备余额）
a.5^zq7# ! 贷：贷款—已减值
~!Q\\_
*资产减值损失（差额）
- #ta/*TT: mq(*4KFWJ2 YdI&OzaroE （三）确实无法收回的贷款，按管理权限报经批准后作为呆账予以转销： w u 借：贷款损失准备
'n)]"G| 贷：贷款——已减值
u9 yXHf 同时，按管理权限报经批准后转销表外登记的应收未收利息，减少表外“应收未收利息”科目金额。
34$qV{Y%y [/td][td=1,1,320]
（四）已确认并转销的贷款以后又收回的： <hO|:LX
借：贷款——已减值 （原转销的已减值贷款余额）
?\l@k(w4[x 贷：贷款损失准备
8+irul{H_ 借：吸收存款 (实收额)
k^ZcgHHgb 贷：贷款——已减值
~e)`D nJ *资产减值损失（差额）
h 'F\9t 期末的摊余成本=期初摊余成本＋当期投资收益（利息收入）－现金的流入－已收回的本金－已发生的减值损失。
@]EJbiGv 贷款的减值：未来的现金流量低于计提减值准备前的摊余成本，差额要确认贷款损失准备。
3]iBX`Ni y_=}, a （五）抵债资产 _Zq2 <: （1）收到抵债资产： ^q uv`d 借：抵债资产 （公允价）
Ak \w)!?s *营业外支出
h xCt[G@ 贷款损失准备 （损失－已冲）
{' QA0K 贷：贷款——已减值 本金－减值
^j1WF[GiSO 应交税费
>J \} &!8, （2）抵债资产租金： -zq_W+)ks 借：存放中央银行款项
D\Nhq Vw 贷：其他业务收入
v$H] =y 抵债资产跌价准备＝原值－现价
Yzr|Z7r q} 借：资产减值损失 （原价－现价）
Zu$30&U 贷：抵债资产跌价准备
'WA]DlO （3）确认发生的维修费用： Hz&.]yts2J 借：其他业务成本
G%V*+Ond 贷：存放中央银行款项等
{y[T3(tt （4）确认抵债资产处理： oA _,jsD4 借：存放中央银行款项 (实收)
42Gv]X 抵债资产跌价准备
!/6`< eQ
` *营业外支出
{M5[g r% 贷：抵债资产 （原价）
whzV7RT 应交税费
Dm"@5 9x [/td][/tr][tr][td=1,1,16][/td][td=1,1,284][/td][td=1,1,411][/td][td=1,1,320][/td][/tr][/table]
m 8Q[+_:$H .!\NM&E q0oNR
Avn" 四、可供出售金融资产： rdFeDZo&Z) ! ] W}I [table=1022,1][tr][td=2,1,24]
Ier0F7]I [/td][td=4,1,999]初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产。例如，企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归为此类。
UY_'F5X 金融资产的分类应是管理层意图的真实表现。
k lRS:\dW [/td][/tr][tr][td=6,1,1022]
可供出售金融资产会计处理： Mpm#a0f [/td][/tr][tr][td=3,1,316]
（一）取得时 ~t $zypw 可供出售金融资产（股票投资、债券投资）： hY?x14m$3 1、股票投资 Felu`@b 借：可供出售金融资产—成本
gZFtV （公允价+交易费用） n
2k&yL+a 应收股利
U -P\F- 贷：银行存款等
em87`Hj^lo 2、债券投资 )<D(Mb 2p| 借：可供出售金融资产—成本
（面值） `[.':"~2N 应收利息
7h4"5GlO0 *可供出售金融资产—利息调整
*o/
Q# 贷：银行存款等
M-Az2x;6 %CxrXU -N') LY 【可供出售金融资产】： mgB7l0)b 1． 取得时：交易费用
8H>: C (h 债券：可供出售金融资产—利息调整
S
z3@h" 股票：可供出售金融资产——成本
Y6|8;2E
2． 公允价值变动，“资本公积——其他资本公积”
l%aiG+z%6} 3． 减值损失，先冲减“资本公积——其他资本公积”，余额计“可供出售金融资产——公允价值变动”。
Ax=k0%M[& 4． 若为债券，减值可以转回“可供出售金融资产—公允价值变动”；若为权益工具，不可以通过损益转回，应通过“资本公积——其他资本公积”转回。
-`mHb 5． 处置时，同时结转“资本公积——其他资本公积”，转入投资收益。
;Ol C^\e 6． 以外币计价的可供出售
货币性金融资产发生的汇兑差额应计入当期损益，公允价值变动计入资本公积
kp~@Ub
@O3 7． 可供出售
外币股权投资因汇率变动形成的汇兑差额和公允价值变动计入资本公积
BwN65_5p ![wV}. } [/td][td=2,1,460]
（二）资产负债表日
6wzT X8 1、
计息日： +%$'( t s 借：应收利息 （
分期付息债券票利）
+v 9@du 可供出售金融资产—应计利息（
到期一次还本付息票利）
d v+)U9at 贷：投资收益 （
摊余×
实利）
3w= OvafT: *可供出售金融资产—利息调整
?lh
`>v 2、
资产负债表日公允价值变动 `&.]>H)N* （
1）公允价值上升 7Ca+Pe}/n, 借：可供出售金融资产—公允价值变动
a'LM6A8~x 贷：
资本公积—其他资本公积 9B l c （
2）公允价值下降 D Hkmn
借：
资本公积—其他资本公积 =R08B)yR 贷：可供出售金融资产—公允价值变动
QMGMXa 1D42+cy （三）资产负债表日减值（公允价值发生了明显的变化） 3Z * ' 1．计提减值准备： k!gft'iU 借：资产减值损失 （减记的金额）
}c>[m,lz 贷：资本公积—其他资本公积（
累计损失）
:V>M{vd 可供出售金融资产—公允价值变动
w6k\po= 2．减值损失转回 hw?'aX K{ （1）债券投资 o(,u"c/Or 借：可供出售金融资产—公允价值变动
*&b~cyC 贷：资产减值损失
p
}qNw` （2）股票投资 yq{k:
) 借：可供出售金融资产—公允价值变动
j P{LMmV 贷：资本公积——其他资本公积
\:cr2 w'c 【注】公允价值变动不影响摊余成本；减值损失影响摊余成本。 #tyHj k 6m_whGosi （四）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 #`tn :cP
可供出售金融资产入帐价值为
：重分类日公允价。 TI{W(2O * 借：可供出售金融资产——成本 （面值）
bgW=.s *——公允价值变动（公允价－面值）
,Db+c3 贷：持有至到期投资——成本
)q?z "F| ——利息调整
hadGF%> O6 *资本公积——其他资本公积
#GBe=tm\K [/td][td=1,1,247]
（五）处置 e
MPk k=V 借：银行存款等
C wKo'PAJ 贷：可供出售金融资产－成本
rz c}2I －公允价值变动
[KIK}
: *－利息调整
F&r+"O)^-R *投资收益
WN?1J4H 同时，结转： hcEU kD 借：资本公积—其他资本公积
|k~\E|^ 贷：投资收益
$gsn@P>" 或：
-1ke3 借：投资收益
m^d Kww 贷：资本公积—其他资本公积
M6E.!Cs w
( kN0HD 注： 累计产生的资本公积包括持有至到期投资金融资产转为可供出售金融资产时产生的资本公积和可供出售金融资产资产负债表日由于公允价值变动所产生的资本公积。
qGtXReK [/td][/tr][tr][td=1,1,20]
OO..
Y [/td][td=5,1,1003]【注意】
a9 =,P （1）可供出售金融资产取得时发生的交易费用应当计入初始入账金额；
U[\aj;g) （2）可供出售金融资产后续计量时公允价值变动计入所有者权益；
[gZd$9a
（3）以
外币计价的可供出售货币性金融资产发生的
汇兑差额应计入当期损益。
k~ #F@_ （4）
相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图不明确。 GWZ0!V （5）企业持有上市公司
限售股权且对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按金融工具确认和计量准则规定，将该
限售股权划分为可供出售金融资产，除非满足该准则规定条件
划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
\S(:O8_"68 V\8vJ3.YV [/td][/tr][tr][td=1,1,20]
I x wOz pr [/td][td=5,1,1003]【总结】
L1 "y5HJ （一）可供出售金融资产会计处理： JV|GE n\@N 1．可供出售金融资产发生的减值损失应计入当期损益
Ea@N:t?(8= 2．取得可供出售金融资产发生的交易费用应计入资产成本
7<V(lX.{ 3．可供出售金额资产期末采用公允价值计量
PJu)%al 4．可供出售金融资产持有期间取得的现金股利应确认为投资收益
g2b %.X4 5．以外币计价的可供出售
货币性金融资产发生的汇兑差额应计入当期损益，公允价值变动计入资本公积
0Y# S2ty 货币性金融资产发生的汇兑差额＝（新公允价－旧公允价）×旧汇率 计入当期损益
s8T} ah! 货币性金融资产发生的汇兑差额＝新公允价×（新汇率－旧汇率） 计入资本公积
k36%n
*4 6．可供出售
外币股权投资因汇率变动形成的汇兑差额和公允价值变动计入资本公积
S_cba(0-|\ 7．可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入所有者权益，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益
KQ<pQkhv 8．支付的价款中包含了已宣告发放的债券利息或现金股利的，应单独确认为应收项目
"(/
1]EH` 9．按照公允价值进行后续计量，公允价值变动计入资本公积
@; ayl 10．
公允价值变动不影响摊余成本；减值损失影响摊余成本。 g_Wf3o857J / g3U,?qP （二）涉及有关公允价值变动的账务处理： (q+U5Ls6 1．资产负债表日，企业应按
交易性金融资产的公允价值高于其账面价值的差额，借记“交易性金融资产—公允价值变动”科目、贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录
$a (EF
6 2．资产负债表日，
可供出售金融资产的公允价值高于其账面价值的差额，借记可供出售金融资产”科目，贷记“资本公积”“等科目；公允价值低于其账面价值的差额做相反的会计分录
0R~{ |RHM 3．出售
交易性金融资产时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目
:_YpS w<Q 4．采用
公允价值模式计量投资性房地产，资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面价值的差额，借记“投资性房地产——公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面价值的差额做相反的会计分录
olzP=08aaV 5．采用
公允价值模式计量投资性房地产，将投资性房地产转为自用时，应按其在转换日的公允价值，借记“固定资产”等科目，按其账面余额，贷记“投资性房地产——成本、公允价值变动”科目，按其差额，贷记或借记“公允价值变动损益”科目
H"W%+{AR [/td][/tr][tr][td=1,1,20]
-:(,<Jt< [/td][td=5,1,1003]
【归纳】 uGl +"/uDu 对于划分为可供出售金融资产核算的债券投资，每期应确认的投资收益 ＝期初摊余成本×实际利率。而金融资产的摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：
W!g'*L /#L （一）扣除已偿还的本金；
7-81,ADv( （二）加上或减去采用实际利率将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；
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>bf7+D （三）扣除已发生的减值损失。
L_uliBn 根据摊余成本的定义，我们可以推断以下计算
公式：
gc@,lNmi 期末摊余成本＝期初摊余成本 －已偿还的本金 ＋（投资收益 －收到的利息）－资产减值损失 g :MpN^l 上面公式中在“已偿还的本金”和“资产减值损失”不涉及的情况下，可供出售金融资产的摊余成本其实就等于不考虑公允价值暂时性变动的账面价值。
#"%=7( 计算投资收益时： \k;)m-0bj{ 1．
摊余成本不能考虑公允价值的暂时性变动； WZ aOw w 2．
计算公允价值变动时，则比较的是账面价值与公允价值的大小，而不是摊余成本与公允价值的大小。
j;eR9jI$T 3．
摊余成本与公允价值的差额应确认为资产减值损失。 z8+3/jLN0B [/td][/tr][tr][td=6,1,1022]
金融资产和金融负债的重分类 UPgjf [/td][/tr][tr][td=1,1,20]
RO, [/td][td=3,1,600]
1．原则 /!,>P[ Vx
企业在金融资产和金融负债初始确认时对其进行分类后，不得随意变更。
RWf4Wh?d （1）企业在初始确认时将某项金融资产或某金融负债划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债后，不能重分类为其他类金融资产或金融负债；其他类金融资产或金融负债也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。
dE2(PQb*P （2）企业因持有意图或能力的改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产。
1lu _<?O 企业将持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大，且出售或重分类不属于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起的，也应当将该类投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产。
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H }4F （3）如出售或重分类金融资产的金额较大且受到的“两个完整会计年度”内不能将金融资产划分为持有至到期的限制已解除（即，已过了两个完整的会计年度），企业可以再将符合规定条件的金融资产划分为持有至到期投资。
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2．在重分类日会计核算 jvn:W{'
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重分类日，该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。
}~$zdgMT 借：可供出售金融资产【重分类日的按其公允价值】
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B+ 资本公积——其他资本公积【差额】
< \@JbL* 贷：持有至到期投资 【按其账面余额】
uZ*;%y nQ 资本公积——其他资本公积【差额】
b 8v?@s~ 已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。
[aX'eM q [/td][/tr][tr][td=1,1,20][/td][td=1,1,4][/td][td=1,1,292][/td][td=1,1,304][/td][td=1,1,156][/td][td=1,1,247][/td][/tr][/table]
$d.UF!s _O ~DJ" 【总结】金融资产的会计处理： D 4^2F(YRX Ub!MyXd{q :clMO| qB
P UB( ,,vl+Z <& Y S )Q#fP hOjy$Z cX u "-/ oZTKG' N 0h* | 3:1
h:Yc< X@JrfvKv[d JJ_77i ^R riu $\ v?Q&06PMRc FY h+G-Y# jy#'o adS? s
8O"U% ?v?b%hK!; S?n, O+q 60?/Z2w5 -DWyKR= j" 【总结】金融资产减值损失的计量 Rs
*]I\ M.b1=Y 金融资产转移 zvJQ@i"Z 继续涉入： ?FV>[&-h#I RK\$ >KFE Xn NU-UCX S{7 R6,B5 持有至到期投资与可供出售金融资产转换、可供出售债权投资的计算： 9S!
2r e 0 cV g （1）售出债券
x !^u$5 c 借：银行存款 （售价－手续费）
e%K
oecq 贷：持有至到期投资——成本
BE LxaV, ——利息调整
#24 eogo~ ——应计利息
XPd@ >2 *投资收益
h&O8e;S# 一次还本付息，摊余成本＝摊余成本＋实际利息
SQ0t28N3h 分次付息，到期还本，摊余成本＝摊余成本＋实际利息－票面利息
= k7}[!T MzX4/*ba （2）重分类日
8
-uRn38 借：可供出售金融资产——成本
R(dOQ. ; ——应计利息
hsE
Q6 ——利息调整
z(JDLd ——公允价值变动 （公允价-原摊余成本）
*Iir/6myM 贷：持有至到期投资——成本
9}*<8%PSt, ——应计利息
Jh!'" 7 ——利息调整
G.y~*5?# *资本公积——其他资本公积 （公允价-原摊余成本）
l .@&B@5F H){lXR/#u （3）2008年末确认利息收入：
iciw 54;4 借：可供出售金融资产――应计利息 （票利）
N&K`bmtD 贷：投资收益 （摊余成本*实i）
qOi"3_ 可供出售金融资产――利息调整
]46#u=y~3 确认公允价值变动：
W1;u%>Uh 借：资本公积――其他资本公积
NpN-''B\ 贷：可供出售金融资产
3,[#%}1(S K%iA-h （4）计提减值：
HLsG<# 计算账面价值时应该考虑公允价值变动，计算摊余成本不能考虑公允价值变动。
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s1u/ 应确认的资产减值损失 = 摊余成本 - 公允价值 22_% u=p-|
应确认的公允价值变动 = 账面价值 - 公允价值 J rgpDZ
借：资产减值损失 E3P2
贷：可供出售金融资产——公允价值变动
u/S{^2`b
资本公积——其他资本公积
