第五章：长期股权投资 5.1长期股权投资的初始计量
u-zl- ?Ne Ⅰ、【考点分析】
=N
,Mmz% 5.1.1长期股权投资的初始计量原则
A f@IsCOJ 1.长期股权投资的范围
VJM n5v[V （1）对子公司、联营企业和合营企业的投资；
S~+}_$ 当两个企业之间同时满足以下两个条件时应确认为母子公司关系：①二者之间必须有投资关系；②二者之间必须有控制关系。控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。
~y+QL{P4~ 合营企业中投资方对合营企业的影响程度属于共同控制，即由投资各方共同对企业的财务和经营政策进行决策，而非一方。
o$4n
D#P3 联营企业中投资方对联营企业的影响程度属于重大影响，即投资方只能影响到企业的财务和经营政策而非控制或共同控制。
`z$<1Q T 总之，此类长期股权投资在对被投资方的影响程度上均达到或超过了重大影响程度。
7E$
e1= （2）重大影响以下、在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资。
r >:7)p!| 如果是重大影响以下、在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资应确认为可供出售金融资产。
)o'&f"/ 【要点提示】考生应重点关注长期股权投资与可供出售金融资产的区分。
*yqEl
O 经典例题－1【多选题】下列投资中，应作为长期股权投资核算的是（ ）。
;T! mNKl A、对子公司的投资
N(v<*jn B、对联营企业和合营企业的投资
}d2]QD#O C、在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的没有重大影响的权益性投资
Qo{Ez^q@J D、在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的没有重大影响的权益性投资
?]}1FP 【答案】ABC
M3j_sd'N 【解析】在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的没有重大影响的权益性投资应纳入可供出售金融资产。
|1G /J[E 2．长期股权投资的初始计量原则
* <2+tI 长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分企业合并和非企业合并两种情况确定。
^$aj,*Aj~ 5.1.2企业合并形成的长期股权投资的初始计量
~A+D H （一）企业合并的类型及界定
0+b1R}!2 1.企业合并的概念
:] Jwcp 企业合并指将两个或两个以上的企业合并形成一个报告主体的交易或事项；
rr e i6$H& 2.企业合并的类型
T ~UKWAKX} 根据参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，分为同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。
w%Tcx^: 3.同一控制下的企业合并的界定
_e AZ_@ 参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。
mh> )N" 同一控制下企业合并的特点：
Mg]q^T.a （1）不属于交易，本质上是资产、负债的重新组合；
08&DP^NS （2）交易作价往往不公允。
'{ j.5~4y 4.非同一控制下的企业合并的界定
w{3
B 参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。
eN@V?G26K 非同一控制下企业合并的特点：
@cNX\$J （1）非关联的企业之间进行的合并
8Letpygm （2）以市价为基础，交易作价相对公平合理
h >w4{ u0 【要点提示】企业合并类型的划分是多选题的一个选材角度，考生应通过理解上述知识点作到实务中合并类型的归属判定。
m M!H} | （二）企业合并的方式
+2 = N#L M |l(rR06#.] 【要点提示】辨认企业合并方式是多选题的一个选材角度，考生应通过理解上述知识点作到实务中合并方式的归属判定。
LD5n_W （三）企业合并形成的长期股权投资的初始计量
i g^9lM' 1．同一控制下的企业合并
Q+E%"`3V4l （1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。
nmp(%;<exN 合并方的一般分录如下：
VL"!.^'c 借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产×合并方取得的股份比例）
,9gyHQ~ 资本公积（转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额先冲资本公积）
IC>OxYg* 盈余公积或利润分配－－未分配利润（当资本公积不够冲时再冲盈余公积，如果仍不够抵最后冲未分配利润）
gT*0WgB 贷：转让的资产或代偿的负债（账面价值）
=Nwm
hV 【要点提示】关键考点有两个，一是长期股权投资入账成本的计算；二是转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额的调账顺序。
%iY-}uhO 经典例题－2【基础知识题】某集团内一子公司（甲企业）以账面价值为1000万元、公允价值为1600万元的一块土地使用权作为对价，取得同一集团内另外一家企业（乙公司）60％的股权。假定无相关税费。合并日被合并企业的账面所有者权益总额为1500万元。假定合并当日甲公司账上的资本公积只有75万元，盈余公积结存额为120万元，未分配利润为80万元。
^Humy DD6 【解析】
dIe-z7x ①长期股权投资的成本为900万元（＝1500×60%）；
7f_4qb8 ②初始入账成本小于转让资产的账面价值的差额100万元（＝1000-900），应调整资本公积或留存收益。
LX[J6YKR ③会计分录如下：
a0OH 借：长期股权投资 900
B\1F 资本公积 75
*yOpMxE 盈余公积 25
O.CRF-` t 贷：无形资产－－土地使用权 1000
2`/JT （2）合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方账面净资产中属于投资方的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。
v:(_-8:F 合并方的一般会计分录如下：
N7k<q=r- 借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产×合并方取得的股份比例）
%>}6>nT# 贷：股本或实收资本（发行股份的面值或新增的实收资本）
oqHI
`Tu 资本公积－－股本溢价或资本溢价（当长期股权投资的入账成本大于股份面值时挤入贷方，反之挤入借方，如果资本公积不够冲减的则调减留存收益）
Oz!#);v 【要点提示】关键考点有两个，一是长期股权投资入账成本的计算；二是资本公积额度的认定。
^ Afq)26D 经典例题－3【基础知识题】甲、乙、丙三公司同属一个集团，丙公司持有乙公司60%的股权，甲企业发行600万股普通股（每股面值1元）作为对价自丙公司手中取得乙企业60％的股权，合并日乙企业账面净资产总额为1300万元。
. Y[sQO~% 【解析】
#>dfP"}&, 借：长期股权投资 780 （＝1300×60%）
7yxZe4~|# 贷：股本 600
7 2@raA#y 资本公积 180
6W."h PP 经典例题－4【2007年单选题】甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司80%股权。为取得该股权，甲公司增发2000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为5元；支付承销商佣金50万元。取得该股权时，A公司净资产账面价值为9000万元，公允价值为12000万元。假定甲公司和A公司采用的会计政策相同，甲公司取得该股权时应确认的资本公积为（ ）。
q[1:h A.5150万元 C.7550万元 B.5200万元 D.7600万元
QN:gSS{30 【答案】A
T1c2J,+}R 【解析】发行权益性证券支付的手续费佣金应冲减资本溢价，所以应确认的资本公积＝9000×80%－2000－50＝5150（万元）
*_}|EuY
