金融资产分类的原则 Yuwc$Qp)
seu
~'s-
在现实的金融市场中并不存在交易性金融资产、可供出售金融资产等说法,为何在会计上有这样的分类?其实这是近年来,我国的金融工具交易,尤其是衍生工具交易有了较快的发展,为了如实地反映企业的金融工具交易,便于投资者更好地了解企业的财务状况和经营成果,这对相关会计准则的制定提出了迫切要求,由此《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》顺应而生。 ?TIV2m^?
DW1@<X
会计上的金融资产分为以下四类: TNh=4xQ}
J"diFz+20
(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,其分为:交易性金融资产、直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产; }P#Vsqe V
6
XdW
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(2)持有至到期投资; :~vxZ*a
{bT9VZ>
(3)贷款和应收款项; FXS^^p
P
Vd,' s
(4)可供出售金融资产。 Z+NF(d
Rb)|66&3&
它们在现实的金融市场当中并不存在这样的分类,那么怎么把具体的金融资产归入会计上的类别呢? 8jRs=I
:%N*{uy
这里有一个重要的原则:就是应该结合企业自身的情况,管理的要求以及投资的策略等,但概括来讲,这四类的划分应该体现管理者的意图,根据管理者的意图对金融资产做出不同的分类。 St6aYK
Takt_N
如果管理者持有金融资产的目的是短期出售获利,则应当划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产;如果管理者的意图为持有到3年后再出售,则应划分为持有至到期投资;如果管理者持有意图不是很明确(即既不是短期出售,也不准备持有到期),则可以将其划分为可供出售金融资产。因此不能认为某项金融资产一定是交易性金融资产或是可供出售金融资产等,必须看管理者的意图。 },rav]
3I|O^
不同类别的金融资产,其会计处理: {1jpLdCbV^
5QAdcEcN@O
(1)初始计量: o*X]b]
QS^~77q
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产用其买价(即公允价值)入账,作为金融资产的取得成本,发生的相关交易费用不计入投资成本,应是计入投资收益。其他三类都应是用其公允价值加上交易费用来确认金融资产的初始成本。 tE[
H8
os[ZIHph
(2)后续计量: a>U6Ag<
Q8;#_HE
①以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,应当按照公允价值计量,且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用; gc##V]OD
Gu5~DyT`G
②持有至到期投资,应当采用实际利率法,按摊余成本计量; y`4{!CEyLW
.hKhrcQp
③贷款和应收款项,应当采用实际利率法,按摊余成本计量; 7!pLK&_
jO=*:
{#x
④可供出售金融资产,应当按公允价值计量,且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用。 !K[/L<
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N&"QKd l
当然归类时必须谨慎,因为一旦确定类别,不得随意变更。准则这样规定主要是为了防止企业调节利润,因为同一金融资产划分为不同的类别,对企业的损益影响是不同的,比如交易性金融资产的公允价值变动和交易费用计入当期损益,而可供出售金融资产的公允价值变动计入所有者权益,交易费用计入成本,持有至到期投资采用摊余成本计量,交易费用也计入成本,可见它们对企业损益的影响是不同的。 80|onP\L
>:2}V]/;
某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后,不能再与其他类别的金融资产互相重分类;而(2)持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产等三类金融资产之间,不得随意重分类。 "qawq0P8Z
\]I
【识记要点】 UgR:qjI
I FsE!oDs4
金融资产归类的原则是依据管理者的意图。 L x.jrF|&
dByjcTPA
交易性金融资产的核算 5X0QxnnV
-j&Vtr
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,可以进一步分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。 #1[z;Mk0
X]!D;7^
取得交易性金融资产的目的,主要是为了近期内出售,即为了获取价差,相当于以前的短期投资。交易性金融资产的特点有2个:(1)以公允价值计量;(2)公允价值变动计入当期损益(公允价值变动损益)。 )\>r-g$
jJia.#.Ze
交易性金融资产的核算: ?KB@Zm+#~
+i. u< T
(1)初始计量: \]8VwsP
:=9<
借:交易性金融资产——成本(公允价值) (0OM"`j
p>q&&;fe
应收利息/应收股利(买价中所含的已宣告但尚未分配的现金股利或已到付息期但尚未领取的利息) v5T`K=qC
C',6%6P
投资收益(交易费用) !MoOKW
[(ygisqt
贷:银行存款等(实际支付的金额) o\4CoeG
-w]/7cH
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产初始确认时,应按公允价值计量,相关交易费用应当直接计入当期损益。其中,交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。所谓新增的外部费用,是指企业不购买、发行或处置金融工具就不会发生的费用。交易费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出,不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。企业为发行金融工具所发生的差旅费等,不属于此处所讲的交易费用。 @r<b
:?u
F+ukAT
(2)后续计量: n(>C'<otj
p x#suy
①持有期间取得的股利或利息: !^iwQ55e2A
FaY_0G;y
借:应收股利/应收利息 WL
U }
2Lfah?Tx~C
贷:投资收益 qnJ50 VVW
K(VW%
hV1
实际收到时: Q
du$Os
[jrq
zB
借:银行存款 $7NCb7%/L
`\N]wlB2/b
贷:应收股利/应收利息 3z3_7XI
Nqcp1J"
②资产负债表日: l^W uS|G[
E(4w5=8TI
借:交易性金融资产——公允价值变动 b7Oj<!Wo`
8z}^jTM
贷:公允价值损益 G;s"h%Xw98
[b/o$zR
或相反分录。 I9&lO/c0
=7
w>wW-
③处置该金融资产: wL3,g2- L
<a|@t@R
借:银行存款(实际收到的金额) %e?fH.)
BzN@gQo
贷:交易性金融资产——成本 xu\eX x6H
bL1m'^r
——公允价值变动(或借记) sgAzL
;>>C)c4V "
投资收益(或借记) e2w&&B-
6B6vP%H#
同时: u =J&~
u9Y3?j,oC
借:公允价值变动损益 5iM[sg[y9
cb$-6ZE/
贷:投资收益 _<*Hv*Zm
VhEka#
或相反分录。 jfp z`zE
QyGnDomQ
【注】交易性金融资产由于持有的目的是短期获利,所以其不计提减值准备。 E[g*O5
【例题·计算题】某股份有限公司在2007年6月10日以每股15元的价格(其中包含已宣告但尚未发放的现金股利0.2元)购进某股票20万股确认为交易性金融资产,另支付相关税费1.2万元,6月15日如数收到宣告发放的现金股利;6月20日以每股13元又购进该股票10万股,另支付相关税费0.6万元,6月30日该股票价格下跌到每股12元;9月20日以每股16元的价格将该股票18万股出售,支付相关税费1万元,2007年12月31日该股票剩余12万股,每股公允价值为17元。
u0
y 1
PsnGXcj
要求对该交易性金融资产计算: sKL:p
3r
;Ii1B{W
(1)2007年末该交易性金融资产账面价值、“成本”明细和“公允价值变动”明细科目的金额; 2k5/SV
X
ub K7B |p
(2)2007年发生的投资收益金额; C6
"
{5j66QFoo
(3)2007年发生的“公允价值变动损益”金额; :50b8
?LP9iY${
(4)2007年上述业务对损益的总体影响; 1m@^E:w
)rm4cW_
(5)写出会计处理分录。 ~*.-
/*rhtrS)
【答案与解析】 KbW9s,:p
)r tomp:X
(1)2007年末该交易性金融资产的账面价值=公允价值=17×(20+10-18)=204(万元); Vba.uKNjk
"r'ozf2\
“交易性金融资产——成本”=(14.8×20+13×10)×12/30=170.4(万元); !3qVB
yj_4gxJ\
“交易性金融资产——公允价值变动”=17×12-170.4=33.6(万元)。 sa&) #Z:
.iwZ*b{
(2)2007年发生的投资收益金额=-1.2-0.6-1+16×18-(14.8×20+13×10)×18/30=29.6(万元) ,"2TArC'z
q(IQa@$SR
(3)2007年发生的公允价值变动损益=17×12-(14.8×20+13×10)×12/30=33.6(万元)(收益) ;zH
HIdQ>-
]!
*[Q\
(4)2007年上述业务对损益的总体影响=29.6+33.6=63.2(万元) wvby?MhPY
=^;P#kX
即:股票投资发生的本期损益影响=投资损益+公允价值变动损益=(16×18)-(14.8×20+13×10)×18/30-(1.2+0.6+1)+[17×12-(14.8×20+13×10)×12/30]=63.2(万元) h2Bz F
s60
TxB
(5)①6月10日: s!B/WsK
y1f:?L-z
借:交易性金融资产——成本 296【(15-0.2)×20】 kHK0(bYK
G}nO@
应收股利 4 [wnDHy6W
/)3Lnn{W
投资收益 1.2 b #fTAC;<
%;"@Ah
贷:银行存款 301.2 s Be7"^
\cJa;WM>
②6月15日: Rl~T$
Ey
+9;2xya2
借:银行存款 4 }^kL|qmjR
Cb;WZ3HR
贷:应收股利 4 9pKGr@ &
@.C{OSHE
③6月20日: p9eRZVy/
0Q5^C!K
借:交易性金融资产——成本 130(13×10) .ic:`1
|a^U]
投资收益 0.6 4=8QZf0\
/8'S1!zc
贷:银行存款 130.6 /0MDISQy9
2}U!:bn(
④6月30日: eOT+'[3"
:
mcYZPX#
借:公允价值变动损益 66(296+130-12×30) "Zv~QwC
TI|/u$SJ<Z
贷:交易性金融资产——公允价值变动 66 Ah69
_>N`S
#U
mF-c
⑤9月20日: 9LJZ-/Wq
c]k*}W3T
借:银行存款 287(16×18万股-1) SkQswH
r=.A'"Kf
交易性金融资产——公允价值变动 39.6(66×18/30) +j14Q$
8jlLUG:g
投资收益 1 _i0kc,*C\
)RgGcHT
@
贷:交易性金融资产——成本 255.6【(296+130)×18/30】 :iWS\G^U
@@G6p($
投资收益 72 R"v 3!P
o`S
?
借:投资收益 39.6 #]WqM1u
y[};J
vk
贷:公允价值变动损益 39.6 lCd@jB{
HeGYu?&
⑥12月31日: x3+oAb@o/
pmvT$;7I
借:交易性金融资产——公允价值变动 60【17×12-(296+130-66+39.6-255.6)】 &C<yfRDu
5Z/7kU=I
贷:公允价值变动损益 60 q/9H..6
,i9Byx#TN
以上例题看出: g]~h(mI
U @v*0
第一,交易性金融资产业务对损益的影响包括“投资收益”和“公允价值变动损益”;如果需要区分“投资收益”和“公允价值变动损益”对损益的影响,就要明确它们各自反映的内容。 {=2DqkTD
;
h=*!7:
第二,“投资收益”实际是现金净流入,即:投资收益=处置收入-支付税费-初始投入(不含初始购入时包含的已宣告利息); <yA}i"-1W
'wasZ b<^
第三,由于已经确认的“公允价值变动损益”在该资产出售时要转回至“投资收益”,所以影响本期损益的公允价值变动损益是“本期确认”和“本期转回”之和。如果没有期初公允价值变动余额,“本期确认”和“本期转回”之和等于期末企业仍然持有的本期交易性证券公允价值变动;如果有期初公允价值变动的余额,还要考虑期初余额在本期出售时的结转,即:公允价值变动损益=(期末公允价值-账面成本)×期末持有数量-本期出售时转回的期初公允价值变动。 B_`y|sn
6Q&r0>^{
第四,分次购入股票出售时结转成本一般采用移动加权平均法。 .jw}JJ
【例题】延续上题。2007年12月31日某股份公司持有某股票12万股,每股公允价值17元,账面价值为204万元,包括成本170.4万元和公允价值变动33.6万元,3月30日每股公允价值为20元,企业于6月2日以每股19元价格将该股票全部出售,支付手续费1万元,该业务对半年度中报损益的影响是( )。 6DIZ@ oi
f>o,N{|
A.56.6 B. 33.6 C.23 D.0 #hfuH=&oh
sb_oD{+gW
【答案】C ) /vhclkb
%VJ85^B
3
【解析】该业务对半年度中报损益的影响=(19-17)×12-1=23(万元)。如果要求分别确认投资收益和公允价值变动损益的影响,则需要按照下式计算: g1E~+
@
+yob)%
投资收益影响=现金净流入=19×12-170.4-1=56.6(万元) w>fdQ!RdP
@:0ddb71
公允价值变动损益=期末公允价值变动×期末持有数量-本期出售时转回的期初公允价值变动=0-33.6=-33.6(万元) >I
[D"t~QMr
对当期损益的影响=56.6-33.6=23(万元) ]Y>h3T~
-ezY= 0Q&
会计处理: n]_[NR) i
d6{Gt"
3月30日 O`GsS{$sS
8(g:HR*;
借:交易性金融资产——公允价值变动 36(20×12-204) d,vNem-Z*L
/^{BUo
贷:公允价值变动损益 36 hVT~~n`Rj
jxaD&4Fs8
6月2日 yq-=],h
5Z/GK2[HL
借:银行存款 227 (19×12-1) lU^;Z6f
HjqB^|z
投资收益 1 u?Tpi[
#
u cwnA
投资收益 12 =p^He!
PjT=$]
贷:交易性金融资产——成本 170.4 -!;l~#K=
/yz=Cj oz
——公允价值变动 69.6(33.6+36) aSuM2
o*x*jn:hm
借: 公允价值变动损益 69.6 zsU=sTsL
"\Egs)\
贷:投资收益 69.6 h)1qp Qj
k:2QuG^
【识记要点】 k%wn0Erd
oRKEJNps
①交易性金融资产按公允价值进行后续计量; .@-9'<K?~
Nw& !}#m
②取得交易性金融资产的相关交易费用应当直接计入当期损益(投资收益); Mypc3
@D-AO_
③交易性金融资产持有的目的是短期获利,不计提减值准备; +')f6P;t>=
Qu5UVjbE,
④处置交易性金融资产时将持有期间公允价值变动损益转入投资收益。 #j#_cImE
实际利率法的理解 IW8+_#d
v5;I]?72l~
实际利率法基本上贯串了整本教材,在多个章节中都有用到,比如第三章持有至到期投资、贷款利息调整的摊销,第六章分期付款方式购买固定资产未确认融资费用的摊销,第十章应付债券利息调整的摊销,第十二章分期收款销售商品未实现融资收益的摊销,第二十二章承租人融资租赁未确认融资费用的摊销、出租人融资租赁未实现融资收益的摊销。 {U
'd}Q
IX: 25CEI2
我们先从持有至到期投资利息调整的摊销讲起。 #po5_dE\*
pME{jD
持有至到期投资的利息调整采用实际利率法摊销对于初学者来说是比较陌生的,对于投资者而言,债券未来现金流量的现值即期初摊余成本;对于债券发行方而言,期初摊余成本意味着自己实际承担着多少债务。对于双方来说,实际利率和票面利率不一致时,表面上的现金流入或流出,即根据面值乘以票面利率计算的应收利息或应付利息,本身并不是双方实际得到的收益或承担的费用,而实际利率法摊销正好解决了这个问题。 e__@GBG
^JI o?R
实际利率法的原理是用财务管理中的资金时间价值为基础的,出题人在设计一道题目时,首先会将未来现金流量进行折现,得出现值,这个现值就是投资者购买债券实际支付的价款,比如近期我在徐氏军团“每日一练”中设计的一道题目,如下: kt[:@Nda9
EM7+VO(
【例题·计算题】正保公司于2008年1月1日购入中原公司发行的2年期债券,支付价款41 486万元,债券面值40 000万元,每半年付息一次,到期还本。合同约定债券发行方中原公司在遇到特定情况下可以将债券赎回,且不需要为赎回支付额外款项。甲公司在购买时预计发行方不会提前赎回,并将其划分为持有至到期投资。该债券票面利率8%,实际利率6%,采用实际利率法摊销,则甲公司2009年6月30日持有至到期投资的摊余成本为( )万元。 Uie?9&3
ZT02"3F
A.40764.50 B.41130.58 C.40387.43 D.41600 )eUW5
tS
87}&`
【答案】C tt%MoQ)
B63pgPX
【解析】 8ul&x~2;X
BR'I
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利息调整分摊表 i{!T&8
`28};B>
ve
~05mg
|/gW_;(
(1)2008年1月1日: IchCACK
ELh8ltLY
借:持有至到期投资——成本 40 000 HL/bS/KX
;})5:\h
持有至到期投资——利息调整 1 486 2([2Pb3<"
Cv$
SJc
贷:银行存款 41 486 TI9UXa:V\
hYQ_45Z*?
2008年6月30日: J
7C4V'_
{_(\`>
借:应收利息 1600(40 000×8%/2) v7%X@j]ji
79\JxiSB
贷:投资收益 1 244.58(41 1486×6%/2) !-m&U4Ku6o
T!wo2EzE
持有至到期投资——利息调整 355.42 Xh J,"=E+
KXV[OF&J
借:银行存款 1600 Ca%g_B0t
kc/{[ME
贷:应收利息 1600 l5+
gsEux]
bs9aE<j
此时持有至到期投资的摊余成本=41 486+1 244.58-1 600=41130.58(万元) 7W6cM%_B
9}B`uJ
(2)2008年12月31日: >5R<;#8
"<}&GcJbz
借:应收利息 1 600(40 000×8%/2) Z%GTnG|rG
USN8
N (
贷:投资收益 1 233.92(4 1130.58×6%/2) 9%*wb`&
#fj/~[Ajv
持有至到期投资——利息调整 366.08 0!z@2[Pe66
Bl9jkq
]
借:银行存款 1600 8/z3=O&
DzQ1%!
贷:应收利息 1600 0l;<5
6t/`:OZC:
此时持有至到期投资的摊余成本=41 130.58+1 233.92-1600=40 764.50(万元) OD Ur
m/N dJMoN=
(3)2009年6月30日: {JV@"t-X3"
AmwWH7,g
借:应收利息 1 600(40 000×8%/2) X(jVRr_m9
E7Cy(LO
贷:投资收益 1 222.93(40 764.50×6%/2) bCZ gcN
E~<`/s
持有至到期投资——利息调整 377.07 _(m't n>
0A{/B/r
借:银行存款 1600 56l@a{
@"T"7c?Cv
贷:应收利息 1600 lnE+Au'
~2EH OO
{
此时持有至到期投资的摊余成本=40 764.50+1 222.93-1600=40 387.43(万元)
CF|]e:
y*{Zbz#{
(4)2009年12月31日: DO7W}WU
B3Jgd,
[
借:应收利息 1 600(40 000×8%/2) PA6=wfc
3]-_q"Co4f
贷:投资收益 1212.57(倒挤) <o2r~E0r3
>;z<j$;F<
持有至到期投资——利息调整 387.43(1486-355.42-366.08-377.07) iYnEwAoN;
KJE[+R H+z
借:银行存款 1600 m\/ Tj0e
#d{=\$=
贷:应收利息 1600 iq
nJ~g
%AOIKK5
借:银行存款 40000 &D%(~|'
7u\*_mrv
贷:持有至到期投资——成本 40000 `:'w@(q
这个题目中“支付价款41486万元”这个金额是怎么确定下来的?它实际上就是未来现金流量折现计算的结果,本题的未来现金流量是每半年收到的利息40000*8%*1/2=1600万元,以及最后一期收到的本金40000万元,将这些现金流量折现:1600/(1+3%)+1600/(1+3%)^2+1600/(1+3%)^3+1600/(1+3%)^4+40000/(1+3%)^4=41486.84(万元),即支付的价款41486元,需要注意的是由于是每半年付息一次,而题目中给出的利率在没有特别说明的情况下是年利率,所以折现的期数为4期,利率为半年的利率3%。说明这些目的是想告诉大家,实际利率法的摊销实际上是折现的反向处理。 ND<!4!R^
,3I^?5
实际利率法下根据期初摊余成本乘以实际利率得出的金额即为债务人应该确认的财务费用,同样,它也是投资者应该确认的投资收益。在债券市场上,这个投资收益是要形成债券的公允价值的,也就是债券必需要反应投资者应得的报酬率,因此实际利率计算的投资收益增加了持有至到期投资的摊余成本;票面利率计算的应收利息形成了现金流入,那么对于债券来说就是公允价值的下降,这个下降同时也反应了投资者的风险要求,现金流入等量的降低了持有至到期投资公允价值。另外如果债券发生了减值损失,说明债券的摊余成本大于其公允价值,此时要将持有至到期投资的摊余成本减至公允价值的水平。综上,因此期末的摊余成本=期初摊余成本+实际利息(期初摊余成本×实际利率)-现金流入(面值×票面利率)-已发生的资产减值损失。 `V[!@b:
{{C`mgC
实际利率法摊销就是上面的思路,当实际利率大于票面利率时,人们宁愿把资金存入银行或进行其他投资,而不愿购买债券,从而债券的发行受阻,发行方只能折价发行,折价的金额作为发行方将来少付利息的代价和投资方少收到的利息部分的补偿;同理,当实际利率小于票面利率时,人们争相购买该债券,债券供不应求,发行方适当提高发行价(即溢价发行)也仍然有人购买,此时溢价的金额作为发行方将来要多付出利息的补偿和投资方将来多收到的利息部分的代价。实际利率法就是目的就是将溢价和折价金额在持有期间逐期确认调整投资方的收益和发行方的费用。 #k3t3az2{
.oEmU+
对于前面提到的应付债券利息调整、未确认融资费用、未实现融资收益的摊销,我们比照持有至到期投资利息调整的摊销思路来理解: o;b0m;~
@H !$[m3
持有至到期投资和应付债券的摊销可以将摊余成本理解为本金,而每期的现金流入或现金流出可以理解为包含了本金和利息两部分。因此,持有至到期投资的期末摊余成本(本金)=期跆喑杀荆ū窘穑?[现金流入(即面值×票面利率)-实际利息(即期初摊余成本×实际利率)],其中“现金流入-实际利息”可以理解为本期收回的本金;应付债券的摊余成本(本金)=期初摊余成本(本金)-[支付利息(即面值×票面利率)-实际利息(即期初摊余成本×实际利率)],其中“支付利息-实际利息”可以理解为清偿的本金。 zo;^m|
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而未实现融资收益和未确认融资费用的摊销原理是类似的,未确认融资费用每一期的摊销额=(每一期的长期应付款的期初余额-未确认融资费用的期初余额)×实际利率;未实现融资收益每一期的摊销额=(每一期的长期应收款的期初余额-未实现融资收益的期初余额)×实际利率。这很好理解,长期应付款和长期应收款的余额理解为本利和,而未确认融资费用和未实现融资收益理解为利息,所以用“长期应付款的期初余额-未确认融资费用的期初余额”或“长期应收款的期初余额-未实现融资收益的期初余额”就是本金的期初余额,然后用本金×实际利率,就是当期应该摊销的利息。因此,从本质上说,实际利率法的摊销原理是相通的,掌握了持有至到期投资实际利率法的摊销处理,之后的贷款、应付债券、融资租赁、具有融资性质的分期购买或销售商品涉及到的实际利率法的摊销处理就迎刃而解了。 y}C`&nW[=
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【识记要点】 e6=]m#O9
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①实际利率法摊销是折现的反向处理。 E&y
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②持有至到期投资的期末摊余成本(本金)=期初摊余成本(本金)-[现金流入(即面值×票面利率)-实际利息(即期初摊余成本×实际利率)] _WX#a|4h{
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③应付债券的摊余成本(本金)=期初摊余成本(本金)-[支付利息(即面值×票面利率)-实际利息(即期初摊余成本×实际利率)] 'gQidf
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④未确认融资费用每一期的摊销额=(每一期的长期应付款的期初余额-未确认融资费用的期初余额)×实际利率 M.h`&8
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⑤未实现融资收益每一期的摊销额=(每一期的长期应收款的期初余额-未实现融资收益的期初余额)×实际利率 4[ryKPa,
持有至到期投资的核算 rzp +:
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一、持有至到期投资概述 ZxGP/D
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持有至到期投资,是指到期日固定、回收金额固定或可确定,且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产,基本相当于原旧准则下的长期债权投资。 D .vw8H3
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应注意的是,如果企业管理层决定将某项金融资产持有至到期,则在该金融资产未到期前,不能随意地改变其“最初意图”。也就是说,投资者在取得投资时意图就应当是明确的,除非遇到一些企业所不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件,否则将持有至到期。 3Q/#T1@
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如果企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类,通常表明其违背了将投资持有到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资(即企业全部持有至到期投资)在出售或重分类前的总额较大,则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资(即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分)重分类为可供出售金融资产。 0oy-os
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例如,某企业在2007年将某项持有至到期投资重分类为可供出售金融资产或出售了一部分,且重分类或出售部分的金额相对于该企业没有重分类或出售之前全部持有至到期投资总额比例较大,那么该企业应当将剩余的其他持有至到期投资划分为可供出售金融资产,而且在2008年和2009年两个完整的会计年度内不能将任何金融资产划分为持有至到期投资(注意:这是惩罚性规定)。 但教材上注明了例外的情况,要注意理解这些内容。 #6Xs.*b5C
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二、持有至到期投资的会计处理 @1zQce>
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(1)初始计量: pIWI
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借:持有至到期投资——成本 (面值) HG/p$L*
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——利息调整 (差额,或贷记) L.6WiVP)
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应收利息(支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息) l0*Gb
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贷:银行存款 (实际支付的金额) fIoIW&iy
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(2)后续计量: Q bhW!9(,
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1)资产负债表日,计提债券利息: V+?]S
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①持有至到期投资为分期付息,一次还本债券投资: 9Qj2W
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借:应收利息(债券面值×票面利率) NV4g~ +n
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贷:投资收益(持有至到期投资期初摊余成本×实际利率) `h;k2Se5
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持有至到期投资——利息调整(差额,或借记) a)*6gf<