贷款的核算 N2Qb+
? `+G0VT
“贷款”科目主要用于金融企业,一般企业用不到,不是很常见,所以对于大部分学员来说比较陌生,建议学员参考新准则的《附录—会计科目和主要账务处理》中“贷款”科目的账务处理说明。 G|eJac>
jiGXFM2
贷款采用实际利率法摊销的处理和持有至到期投资类似,但在计提减值准备时,要注意同时将贷款的本金、利息调整的科目余额以及应收未收的利息转到“贷款——已减值”科目中,这是比较特殊的处理,这样做目的是便于金融机构对于减值的贷款进行专项的管理和追踪。 0/4"Jh$t
k )=Gyv<
减值以后,按照实际利率法以摊余成本为基础确认的利息收入要冲减“贷款损失准备”,对于按合同本金和合同利率计算确定的应收利息金额应进行表外登记。 ][V@t^
o ?`LZd:{
在贷款的未来现金流量现值发生变化时,不调整实际利率,而是调整摊余成本,教材在这一点上和持有至到期投资的处理相同。 e9p!Caf~I-
@p2XaqZ
贷款的核算: yLY$1#Sa
OBEHUJ5
1.初始计量: Bgf'Hm%r
PZY
VLUw
`
借:贷款——本金(贷款合同规定的本金金额) sD{d8s[(
3DX@ggE2
——利息调整(差额,或贷记) Lyy:G9OV
zS/1v+
贷:吸收存款/存放中央银行款项等(实际支付的金额) RemjiCE0'
h}n?4B~Gi
2.后续计量: +]$c+!khj
W6!o=
()
(1)确认贷款利息收入: N;|:Ks#!
o56UlN
借:应收利息(合同本金×合同利率) E(miQ
y.,li<
贷:利息收入(期初摊余成本×实际利率) z>A;|iL
<6STw
贷款——利息调整(差额,或借记) lDVw2J'p
GbfA-\
注:合同利率与实际利率差异较小的,也可以采用合同利率计算确定利息收入。 =DsFR9IB
fI"OzIJV
(2)收到贷款利息: o!Y61S(
Prqr,
借:吸收存款/存放中央款项/存放同业 kj]m@mS[
| h%0)_
贷:应收利息 eEZZ0NNe;
G@8wv J
(3)资产负债表日,确认贷款减值损失: D`hg+64}
Rxl/)H[Lc"
借:资产减值损失 qE@H~&
BRF4p:
贷:贷款损失准备 V[^+lR
K0^Tg+U($p
同时: ]\6*2E{1m
wfq}NK;
借:贷款——已减值 .gs:.X)TG9
[{-5
贷:贷款——本金——利息调整(或借记) WJBwo%J
}_,={<g
应收利息(若存在应收未收利息时) +OeoA{-W
+Cs.v.GA5
(4)按实际利率法以摊余成本为基础确认利息收入: yGE)EBH
@ev8"JZ1
借:贷款损失准备 (P|k$S?m
CQ
h6;[\:
贷:利息收入(期初摊余成本×实际利率) 5-.{RU=
Mp_SL^g|
注:此时应将“合同本金×合同利率”计算确定的应收利息进行表外登记,不需要确认。 2bt).gGm
jVInTR0f[
借:存放同业等(减值后收到的本金或利息) r[4dGt
;
-,VJC
Pi
贷:贷款——已减值 iXD=_^^o .
_[{oK G^u
借:资产减值损失(摊余成本-未来现金流量现值) ey ?paT
]>oI3&6s
贷:贷款损失准备 +1>\o|RF
|3dIq=~1"Y
注:后续计提减值时不需要再将本金与利息调整转入“贷款——已减值”,因为在第一期减值时已经做过处理了。 ^KjxQO6y3
6r }w
(5)确实无法收回的贷款,按管理权限报经批准后作为呆账予以转销: <I.{meDg
^.u
J]k0
借:贷款损失准备 XT{o
]S~nq
Z/+H
贷:贷款——已减值 KD73Aw
#/o1D^
同时,按管理权限报经批准后转销表外登记的应收未收利息,减少表外“应收未收利息”科目金额。 Bs';!,=
I
vJ5J&!
(6)已确认并转销的贷款以后又收回的: K(heeZUt
@i>o+>V
借:贷款——已减值(原转销的已减值贷款余额) TQsTL2a
w(UZmZb}
贷:贷款损失准备 *$9Rb2}kK
8c' 5P
借:吸收存款/存放同业等(实际收到的金额) TF-a1z
1pZ[rM'}
贷:贷款——已减值 2,e>gP\]
gM_MK8py
资产减值损失(差额,或借记) =:(<lKf,<F
(F'?c1
下面给出我在徐氏军团“每日一练”编的一道例题,供大家参考: 3Nk
)
?Suv.!wfLl
例题:计算题 9}#9i^%}
~vstuRRST
2008年1月1日,商业银行向A企业发放一笔8000万元,A企业实际收到款项7514万元,贷款合同年利率为10%,期限4年,利息按年收取,A企业到期一次偿还本金。该商业银行将其划分为贷款和应收款项,假定初始确认该贷款时确定的实际利率为12%. by*v($
iuHs.k<z
2009年12月31日,有客观证据表明A企业发生严重财务困难,商业银行据此认定对A企业的贷款发生了减值,并预期2010年12月31日将收到利息300万元,2011年12月31日将收到本金5000万元。 g{^(EZ,
B5MEE
2010年12月31日,商业银行预期原来的现金流量估计不会改变,但当年实际收到的利息为200万元。 v\Edf;(
"= >8UR
2011年12月31日,商业银行经与A企业协商,最终收回贷款6000万元,假定不考虑其他因素(计算结果保留两位有效数字)。 '[Z.\
^/"2s}+
要求:根据上述资料编制相关的会计分录。 l4Q v$
3y]rhB
答案: *vP:+]
_v +At;Y
(1)2008年1月1日发放贷款: 0JX/@LNg0
Ahrtl6@AS
借:贷款——本金 8000 [J+]1hCZ|
eZ;DNZK av
贷:存放中央银行款项等 7514 L;'C5#GN
%nT &
贷款——利息调整 486 `!7QegJa"
R\:t
73
摊余成本=8000-486=7514(万元) :AM_C^j~
D
&8@
a"
(2)2008年12月31日确认并收到贷款利息: C.R
e*;EI,
N3o
kN8d
借:应收利息 800(8000×10%) L0>w|LpRc
( Y)a`[B
贷款——利息调整 101.68 &~sk7iGi
t0+D~F(g
贷:利息收入 901.68(7514×12%) Jec<1|
.tt= \R
借:存放同业等 800 &T[BS;
15wwu} X
贷:应收利息 800 fhbILg
GL8 N!,
摊余成本=7514+901.68-800=7615.68(万元) &ZAc3@l[c
+8|r_z\A5a
(3)2009年12月31日,确认贷款利息: A:YWXcg
LAPCL&Z
借:应收利息 800(8000×10%) ]]lM)
73tWeZ8rvx
贷款——利息调整 113.88 5HMDug;
) kK" 1\m
贷:利息收入 913.88(7615.68×12%) g@IYD
Uiu9o]n
计提贷款损失准备前,贷款的摊余成本=7615.68+913.88=8529.56(万元),2009年12月31日,商业银行预计从A企业贷款将收到的现金流量现值计算如下: w"?E=RS
C^!ej"
300/(1+12%)+5000/(1+12%)^2=4253.83(万元) =%R|@lz_x
Ll'!aar,
应确认贷款减值损失=8529.56-4253.83=4275.73(万元) 62{[)jt{
&$hT27A>k
借:资产减值损失 4275.73 kG|pM54:^
77o&$l,A|
贷:贷款损失准备 4275.73 2-.%WhE/
C;.+ kE
借:贷款——已减值 8529.56 ~#V1Gunq
z{dn
——利息调整 270.44(486-101.68-113.88) ~n`G>Oe3
kU$M 8J.
贷:贷款——本金 8000应收利息 qD/FxR-!
} P/
x@N
800确认减值损失后,贷款的摊余成本=8529.56-4275.73=4253.83(万元) p:gM?2p1
/dt'iai~l
(4)2010年12月31日,确认利息收入并收到利息: <|_b:
=OU]<%
借:贷款损失准备 510.46 et0yS%7+?@
TLiA>`r=
贷:利息收入 510.46(4253.83×12%) fE&wtw{gi
J t,7S4JL
借:存放同业等 200 {_5PN^J
>Gyg`L\
贷:贷款——已减值 200 ,Jh('r7
txW<r8
计提贷款损失准备前,贷款的摊余成本=4253.83+510.46-200=4564.29(万元),2010年12月31日,商业银行预期原来的现金流量估计不会改变,因此从A企业将收到的现金流量现值计算如下:5000/(1+12%)=4464.29(万元) *) ?Fo
~\D
H[Mt
应计提的贷款损失准备=4564.29-4464.29=100(万元) yyVv@
/"%QIy'{
借:资产减值损失 100 4*aNdh[t.
/]*#+;;%
贷:贷款损失准备 100 kVu-,OU
GDj
ViAFm
确认减值损失后,贷款的摊余成本=4564.29-100=4464.29(万元) *^5..0du
]VS$ ?wD
(5)2011年12月31日,结算贷款: KV$J*B
Y
IRW%*W#
借:贷款损失准备 535.71(4464.29×12%) M`kR2NCi
2eh j2T
贷:利息收入 535.71 1
GL@t?S
m+/-SG
借:存放同业等 6000 1*Ui=M4
7,N>u8cTh
贷款损失准备 3329.56(4275.73-510.46+100-535.71) <r{ )*]#l
>f*[U/{ K
贷:贷款——已减值 8329.56(8529.56-200) n\Y|0\ B
KGI0|Z]n~
资产减值损失 1000 `
X7ns?
^"d!(npw
识记要点: &]2z)&a
32*FI SH^
①贷款和应收款项应当采用实际利率法,按摊余成本计量。 (~>L \]!
+=bGrn>h
②贷款确认减值损失时,把贷款本金、利息调整以及应收未收利息全部转入“贷款——已减值”,以后期间按实际利率法以每期初的摊余成本为基础确认利息收入,此时应将“合同本金×合同利率”计算确定的应收利息进行表外登记,不需要确认。 wba
XRvg
*R6n+d
③减值后,在收到本金或利息时,均冲减“贷款——已减值”。 &G>EBKn\2`
可供出售金融资产的核算 JyX7I,0
"wPFQXU
一、可供出售金融资产概述 ?"no~(EB
$*{$90Q
当企业管理者持有金融资产的目的不明确时,即既不想将金融资产短期出售,也不想持有至到期时,就可以将其划分为可供出售金融资产,这一点从教材上对可供出售金融资产的定义就可以看出来这一层意思:可供出售金融资产,是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产,以及除下列各类资产以外的金融资产:(1)贷款和应收款项;(2)持有至到期投资;(3)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。 ]d@@E_s]
Q(2X$7iRq
二、可供出售金融资产的会计处理 y'<juaw
KR6*)?c`
1.可供出售金融资产为股票投资 {&Fh$H!
%q@eCN
(1)初始计量: .qioEqK8!y
_r}oYs
%1
借:可供出售金融资产——成本(公允价值与交易费用之和) /
WVnyz0
&!{wbm@
应收股利(支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利) a9q68
AVR9G^ce_
贷:银行存款等(实际支付的金额) dsP1Zq
%8T:r S
(2)后续计量: w\'Zcw,d
J(\"\Z
①期末公允价值变动的处理: }V3p <
_=_]Yx
借:可供出售金融资产——公允价值变动(公允价值高于其账面余额的差额) b-{\manH
WRJ+l_81
贷:资本公积——其他资本公积 6?0^U 9
8IH&=3
由于可供出售金融资产采用公允价值进行后续计量,而税法规定,以公允价值计量的金融资产在持有期间市价的波动在计税时不予考虑,有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本。 Y'n TyH
<)zh2UI
因此,当可供出售金融资产的公允价值上升时,账面价值大于其初始取得成本,即账面价值大于计税基础,形成应纳税暂时性差异,要确认递延所得税负债:
&DFe+y~PR
j}chU'if
借:资本公积——其他资本公积 8Us5Oi
Hm+-gI3*
贷:递延所得税负债 x, js}Mlw
0:**uion
或: qB_MDA
,sk;|OA
I
借:资本公积——其他资本公积(公允价值低于其账面余额的差额) !+.|T9P
1V?}";T
贷:可供出售金融资产——公允价值变动 6-#f1D 6
1{% EQhNd
此时可供出售金融资产的公允价值下降,账面价值小于其初始取得成本,即账面价值小于计税基础,形成可抵扣暂时性差异,要确认递延所得税资产: GG\]}UjX
n]x4twZ
借:递延所得税资产 _y)#N<
LS?hb)7
贷:资本公积——其他资本公积 +7o3TA]-
YF@'t~_Z
②发生减值: g?M\Z";
0z."6r
借:资产减值损失(应减记的金额) uG3t%CmN
K$Y!d"D
贷:资本公积——其他资本公积(原计入的累计损失,原计入的累计收益应借记) '=x
(^eSm]<
可供出售金融资产——公允价值变动(期末公允价值和账面价值之间的差额) {t[j>_MYw
9p(s FQ
[
③原确认的减值损失予以转回: SPL72+S`,
W
k'()N
借:可供出售金融资产——公允价值变动 `6!l!8
v
KEsMes(*
贷:资本公积——其他资本公积 =4yME
WB5[!
注:可供出售权益工具的减值损失不能通过损益转回。 <!&nyuSz
A75IG4]
④出售可供出售的金融资产: i}RxTmG<
J']1^"_'
借:银行存款等(实际收到的金额) &^1DNpUZ
5_M9 T3
资本公积——其他资本公积(公允价值累计变动额,或贷记) ?D\6CsNp(2
v%V$@MF
贷:可供出售金融资产——成本 gOO\` #
F%6al,8P
——公允价值变动(账面余额,或借记) a`GoNh,
w*Sl
投资收益(差额,或借记) ]m(Uv8/6
$t-HJ<!
2.可供出售金融资产为债券投资 L]kSj$A
" 9 h]P^
(1)初始计量: M'HmVg4'
_i:yI-jA
借:可供出售金融资产——成本(债券面值) 3Zdkf]Gh
w^NE`4 -
应收利息(已到付息期但尚未领取的利息) sju. `f>-r
Oh~JyrZy
贷:银行存款等(实际支付的金额) #+QwRmJdT!
I8`@Srw8
(2)后续计量: [Pby
d
znFa4
①可供出售金融资产为分期付息,一次还本债券投资: A"#Gg7]tl'
c&AA< 6pkv
借:应收利息(债券面值×票面利率) #G|iEC0C
DK&J"0jz,
贷:投资收益(期初摊余成本×实际利率) }!(cm;XA"
sk$MJSE
~
可供出售金融资产——利息调整(差额,或借记) nod?v2%
JpD<2Mz_|V
②可供出售金融资产为一次还本付息债券投资: ?H0 #{!s
L=VJl[DL
借:可供出售金融资产——应计利息(债券面值×票面利率) m/JpYv~
3uz@JY"mK
贷:投资收益(期初摊余成本×实际利率) TNUzNA
<:2El9l!
可供出售金融资产——利息调整(差额,或借记) =5oE|F%
Obrv5%'
③期末公允价值变动的处理: 9Rzu0:r.,
|OUr=b
借:可供出售金融资产——公允价值变动(公允价值高于其账面余额的差额) 65\'(99yU
7P?z{x':T
贷:资本公积——其他资本公积 dMQtW3stY
5K;jW
或: !BP/#
My76]\Psh
借:资本公积——其他资本公积(公允价值低于其账面余额的差额) |(*ReQ?=
-k|r#^(G2
贷:可供出售金融资产——公允价值变动 ; ob>$ _
9h<];
[注]关于递延所得税的处理同前。 OSK3X Qc
D1;H,
④发生减值: t`o-HWfS.
T'
%TMA
借:资产减值损失(应减记的金额) mMS%O]m,|
* h!gjbi
贷:资本公积——其他资本公积(原计入的累计损失,原计入的累计收益应借记) CbVU z<
/z>G=kA
可供出售金融资产——公允价值变动(期末公允价值和账面价值之间的差额) H? Z5ex
ly7\H3
⑤原确认的减值损失应当予以转回: d0"Hu^]
SHOg,#mV
借:可供出售金融资产——公允价值变动 0+}42g|_ Z
.EM0R\
q
贷:资产减值损失 h<f_Eoz-a
Waj6.PCFm
⑥出售可供出售的金融资产: s%2 w&Us*
%(MaH
借:银行存款等(实际收到的金额)
ztKmB
@Z&El:]3>
资本公积——其他资本公积(公允价值累计变动额,或贷记)
NBwxN
NGOc:>}k>
贷:可供出售金融资产——成本 )pJ}
$[6
-hiG8%l5
——公允价值变动(账面余额,或借记) /X~l%Xm
&q^\*<B.^
——应计利息(账面余额,或借记) =J&vr
?'Y\5n/*$
——利息调整(账面余额,或借记) >\y|}|?
/bv1R5
投资收益(差额,或借记)