《审计》基础讲义——注册会计师利用他人的工作|注会审计

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　　第二十三章　注册会计师利用他人的工作
　　第一节　利用其他注册会计师的工作
　　一、概述
　　(一)主审注册会计师
　　主审注册会计师，是指当被审计单位财务报表包含由其他注册会计师审计的一个或多个组成部分的财务信息时，负责对该财务报表出具审计报告的注册会计师。
　　1.主审注册会计师受托对被审计单位财务报表进行审计，但该被审计单位的一个或多个组成部分的审计工作是由其他会计师事务所的注册会计师来执行的。
　　2.主审注册会计师在对被审计单位财务报表出具审计报告时需要利用其他注册会计师的工作结果。

　　(二)其他注册会计师
　　其他注册会计师，是指除主审注册会计师以外的，负责对组成部分财务信息出具审计报告的其他会计师事务所的注册会计师。
　　(三)组成部分
　　组成部分，是指被审计单位的分部、分支机构、子公司、合资公司和联营公司等，其财务信息包含在由主审注册会计师审计的财务报表中。
　　(四)主审注册会计师与其他注册会计师的关系
　　尽管其他注册会计师要对组成部分的财务信息进行审计，并对其结论或意见负责，但主审注册会计师仍然要对包括组成部分财务信息在内的整体财务报表发表审计意见，并独自对被审计单位财务报表所发表的审计意见承担责任。为了合理保证被审计单位的整体财务报表不存在重大错报，主审注册会计师应当考虑下列问题：
　　1.确定对于组成部分的财务信息是由主审注册会计师亲自审计，还是由其他注册会计师实施审计。
　　2.确定参与其他注册会计师审计工作的性质、时间和范围。
　　3.与其他注册会计师进行适当的沟通。
　　4.必要时，评估对组成部分财务信息进行审计时获取的审计证据是否充分、适当。
　　二、接受委托担任主审注册会计师
　　(一)接受委托的前提条件
　　只有当注册会计师确信某项审计业务的承接或续约符合《业务质量控制》准则的相关规定，预期能够对重要组成部分的财务信息获取充分、适当的审计证据，将审计风险控制在可接受的低水平时，才可以承接该项业务。
　　主审注册会计师在与被审计单位签订审计业务约定书的时候，需要在业务约定书中明确在获取组成部分的信息、接触组成部分的治理层、管理层及其注册会计师方面不会受到限制。
　　(二)了解被审计单位、被审计单位组成部分及其环境
　　1.了解被审计单位、被审计单位组成部分及其环境的目的
　　(1)哪些组成部分可能是重要的。
　　(2)负责审计重要组成部分的其他注册会计师需要在哪些领域实施审计程序。
　　(3)能否在一定程度上参与其他注册会计师的工作，以便获取充分、适当的审计证据。
　　2.了解被审计单位、被审计单位组成部分及其环境的途经
　　(1)被审计单位管理层主动提供的信息。
　　(2)与被审计单位管理层进行讨论。
　　(3)在可行的情况下，与前任主审注册会计师、组成部分的管理层及其注册会计师进行讨论。
　　3.需要了解的事项
　　(1)被审计单位的组织结构。
　　(2)组成部分经营活动对被审计单位的重要性。
　　(3)被审计单位集团层面上的控制。
　　(4)被审计单位财务报表的复杂性。
　　(5)被审计单位的每一个组成部分是否均由某一其他注册会计师负责审计。
　　(6)主审注册会计师是否能够不受限制地接触被审计单位的治理层和管理层，组成部分的治理层和管理层，组成部分的财务信息，组成部分的注册会计师及其工作底稿。
　　(7)主审注册会计师是否能够对组成部分的财务信息实施必要的审计程序。
　　4.连续审计的特别考虑
　　对于连续审计，为了确保能够获取充分、适当的审计证据，以便将审计风险降至可接受的低水平，主审注册会计师应当关注以下几个方面的重大变化：
　　(1)被审计单位组织结构的变化。
　　(2)组成部分经营活动对被审计单位集团重要性的变化。
　　(3)被审计单位治理层、管理层以及重要组成部分的关键管理人员的变化。
　　(4)主审注册会计师了解被审计单位及其组成部分管理层的正直性、胜任能力的难度。
　　(5)被审计单位集团层次控制的变化。
　　(三)考虑对审计工作的参与程度是否足以担任主审注册会计师
　　1.主审注册会计师审计的财务报表部分的重要性
　　主审注册会计师应当考虑负责审计财务报表中最重要的部分，一般是集团公司本部或母公司的财务报表。
　　注意：如果主审注册会计师认为其审计的财务报表部分不够重要，不足以获取充分、适当的审计证据将审计风险降至可接受的低水平，就不应当接受委托担任主审注册会计师。
　　2.主审注册会计师对组成部分业务的了解程度
　　主审注册会计师至少要对各组成部分的业务有相当程度的了解。
　　3.其他注册会计师审计的组成部分财务信息的重大错报风险
　　如果其他注册会计师所审计的组成部分财务信息存在重大错报，而主审注册会计师难以保证其他注册会计师能够发现组成部分财务信息的重大错报，也就很难将被审计单位集团财务报表的审计风险降至一个可接受的低水平。在这种情况下，注册会计师应当慎重考虑是否接受委托。
　　4.主审注册会计师在适当程度上参与对组成部分的审计
　　如果注册会计师认为，其自身对审计工作的参与程度有限，不足以作为主审注册会计师对被审计单位的整体财务报表进行审计，也可以考虑通过实施追加程序，适当参与对组成部分的审计来解决这一问题。

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三、主审注册会计师的审计程序
　　(一)考虑其他注册会计师的专业胜任能力
　　注意：
　　如果其他注册会计师不能独立于被审计单位及其组成部分，不能胜任其承担的具体审计业务，或者主审注册会计师对上述事项存在疑虑，那么，主审注册会计师不应利用其他注册会计师的工作来获取与组成部分财务信息有关的审计证据。
　　(二)针对不同的组成部分实施不同的程序
　　主审注册会计师对组成部分实施审计工作的性质、时间和范围取决于其对被审计单位集团层次控制有效性的预期。主审注册会计师应当亲自或要求其他注册会计师测试这些控制的有效性。
　　(三)获取其他注册会计师的书面声明
　　主审注册会计师就某些事项向其他注册会计师获取书面声明，这对其他注册会计师的审计工作将起到一定的约束作用，确保其他注册会计师的工作满足主审注册会计师审计的需要。
　　(四)对双方配合的安排
　　如果拟利用其他注册会计师的工作和报告，主审注册会计师应当在审计的初始计划阶段对双方的配合做出充分安排，并将有关重要事项告知其他注册会计师，包括需要特别考虑的审计领域、识别被审计单位与组成部分之间交易的审计程序以及完成审计工作的时间安排等。
　　此外，在其他注册会计师对组成部分财务信息实施重要的审计程序之前，主审注册会计师还需要在确定被审计单位集团财务报表重要性水平的基础上，与其他注册会计师共同确定一个低于这一水平且适用于组成部分的重要性水平。
　　主审注册会计师通常以商请配合函的形式将有关双方配合的安排告知其他注册会计师，商请配合函需要得到其他注册会计师书面形式的确认。
　　(五)参与重要组成部分的风险评估工作
　　当其他注册会计师对重要组成部分的财务信息实施审计时，主审注册会计师通常会参与其他注册会计师的风险评估工作，以识别组成部分财务信息中的重大错报影响被审计单位集团财务报表的风险。
　　(六)参与其他注册会计师的审计工作
　　除风险评估外，主审注册会计师通常还会在其他一些方面参与其他注册会计师的工作。
　　1.确定参与的性质、时间和范围。
　　主审注册会计师在确定参与其他注册会计师工作的性质、时间和范围时，应当考虑下列因素：
　　(1)主审注册会计师对组成部分重要性的评价。
　　(2)识别出的重大错报风险。
　　(3)以往审计过程中与其他注册会计师合作的经历。
　　(4)主审注册会计师与其他注册会计师所采用质量控制政策、审计程序等的一致性。
　　2.参与方式。
　　主审注册会计师通常采取以下方式参与其他注册会计师的工作：
　　(1)向组成部分管理层或其他注册会计师了解组成部分的情况及其环境。
　　(2)复核并与其他注册会计师讨论其总体审计策略和具体审计计划。
　　(3)确定并实施进一步的审计程序，具体的审计程序可以由其他注册会计师实施，也可由主审注册会计师实施。
　　(4)参加其他注册会计师与组成部分管理层之间的重大会议。
　　(5)复核其他注册会计师审计工作底稿中的相关部分。
　　(七)复核其他注册会计师的工作底稿
　　(八)考虑其他注册会计师的审计结论
　　其他注册会计师在对组成部分财务信息实施审计时所发现的事实、得出的结论可能会影响主审注册会计师对被审计单位集团财务报表发表审计意见。因此，主审注册会计师应当考虑其他注册会计师得出的重大审计结论，包括其对组成部分财务信息重大错报风险领域的判断及实施审计程序的结果。
　　(九)考虑对组成部分的财务信息实施追加程序
　　主审注册会计师应当考虑，是否与其他注册会计师和组成部分管理层讨论影响组成部分财务信息的审计结论或其他事项，并考虑其他注册会计师与组成部分管理层意见不一致情况，以及组成部分财务信息中未调整的非重大错报对被审计单位集团财务报表审计意见的累计影响。如果认为其他注册会计师所实施的审计工作不能满足需要，主审注册会计师应当考虑是否对组成部分的会计记录或财务信息实施追加程序。具体的程序可视具体情况由主审注册会计师或其他注册会计师实施。
　　(十)工作记录
　　四、注册会计师之间的配合
　　(一)其他注册会计师对主审注册会计师工作的配合
　　从职业道德的角度出发，在知悉主审注册会计师拟利用其工作后，其他注册会计师应当与主审注册会计师配合，满足主审注册会计师的工作要求。
　　如果其他注册会计师无法按照要求完成工作，应当告知主审注册会计师。
　　(二)主审注册会计师对其他注册会计师工作的配合
　　如果主审注册会计师注意到可能影响其他注册会计师工作的事项，应当告知其他注册会计师。
　　五、出具审计报告的考虑
　　(一)不应在审计报告中提及其他注册会计师的工作
　　(二)审计范围受限的情况
　　主审注册会计师如果认为无法利用其他注册会计师的工作，且无法对由其他注册会计师审计的组成部分财务信息实施充分的追加程序，应当将其视为审计范围受到限制，出具保留意见或无法表示意见的审计报告。
　　(三)其他注册会计师出具非标准审计报告的情况
　　如果其他注册会计师出具或拟出具非标准审计报告，主审注册会计师应当考虑导致其他注册会计师出具非标准审计报告事项的性质和重要程度，决定是否需要对财务报表出具非标准审计报告。
　　【例题1·单选题】如果其他注册会计师不能独立于被审计单位及其组成部分，不能胜任其承担的具体审计业务，或者主审注册会计师对上述事项存在疑虑，下列做法中恰当的是(　)。
　　A.主审注册会计师不能承接该业务
　　B.主审注册会计师不应利用其他注册会计师的工作来获取与组成部分财务信息有关的审计证据
　　C.发表保留意见的审计报告
　　D.发表无法表示意见的审计报告
　　『正确答案』B
　　『答案解析』如果其他注册会计师不能独立于被审计单位及其组成部分，不能胜任其承担的具体审计业务，或者主审注册会计师对上述事项存在疑虑，那么，主审注册会计师不应利用其他注册会计师的工作来获取与组成部分财务信息有关的审计证据。

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　　第二节　利用内部审计工作
　　注册会计师应当考虑内部审计活动及其在内部控制中的作用，以评估财务报表重大错报风险及其对注册会计师审计程序的影响。
　　内部审计与注册会计师审计用以实现各自目标的某些手段存在相近之处，内部审计工作的某些部分可能有助于注册会计师的工作。
　　一、内部审计的目标和职能范围
　　二、内部审计和注册会计师的关系
　　(一)内部审计与注册会计师审计的联系
　　通过了解内部审计工作的情况，注册会计师可以掌握内部审计发现的、可能对被审计单位财务报表和注册会计师审计产生重大影响的事项。如果内部审计的工作结果表明被审计单位的内部控制薄弱，控制环境存在缺陷，注册会计师在对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改。
　　(二)利用内部审计工作不能减轻注册会计师的责任
　　尽管内部审计工作的某些部分可能对注册会计师的工作有所帮助，但注册会计师必须对与财务报表审计有关的所有重大事项独立作出职业判断，而不应完全依赖内部审计工作。
　　注册会计师也应当对发表的审计意见独立承担责任，其责任不因利用内部审计工作而减轻。
　　三、了解与初步评估内部审计
　　(一)了解内部审计的目的
　　注册会计师可以通过了解被审计单位内部审计的情况，据以识别和评估财务报表重大错报风险，并设计和实施进一步审计程序。
　　(二)内部审计对注册会计师审计作用的局限性
　　有效的内部审计通常有助于注册会计师修改审计程序的性质和时间，并缩小实施审计程序的范围，但不能完全取代注册会计师应当实施的审计程序。
　　(三)对内部审计职能的评估
　　1.当内部审计与注册会计师的风险评估相关时，注册会计师应当对内部审计的职能进行评估。
　　2.注册会计师应当根据对内部审计职能的评估结果，确定在实施风险评估以及修改进一步审计程序的性质、时间和范围时是否利用内部审计。

　　在下列情况下，注册会计师可能认为内部审计对其实施的审计程序没有作用，不会利用内部审计：
　　(1)内部审计活动与注册会计师审计无关。
　　(2)内部审计活动与注册会计师审计有关，但注册会计师认为进一步评估内部审计不符合成本效益原则。
　　(3)注册会计师对内部审计人员的专业胜任能力、客观性和工作质量存有疑虑。
　　(四)了解和评估内部审计应当考虑的重要因素
　　1.内部审计的组织地位及其对客观性的影响;
　　2.内部审计的职责范围;
　　3.内部审计人员的专业胜任能力;
　　4.内部审计人员应有的职业关注。
　　四、沟通和协调
　　(一)沟通和协调的时间安排
　　当计划利用内部审计工作时，注册会计师应当考虑内部审计的工作计划，并尽早与内部审计人员进行讨论。
　　(二)沟通和协调的主要内容
　　如果内部审计工作是注册会计师确定审计程序性质、时间和范围时考虑的一项因素，注册会计师应当预先与内部审计人员协调。
　　(三)沟通和协调的方式
　　注册会计师与内部审计人员进行沟通和协调的方式有：定期召开会议讨论共同关心的问题，交换审计报告和管理建议书，在审计技巧、审计方法和审计术语方面达成共识，统筹审计方案等。为实现有效沟通，注册会计师与内部审计人员最好能够定期进行会谈。
　　五、评价内部审计的特定工作
　　如果拟利用内部审计的特定工作，注册会计师应当评价内部审计的特定工作并实施审计程序，以确定是否能够满足注册会计师审计的需要。
　　【例题2·多选题】如果内部审计的工作结果表明被审计单位的内部控制薄弱，控制环境存在缺陷，注册会计师在对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改时，应当考虑的有(　)。
　　A.扩大审计程序的范围
　　B.主要依赖实质性程序获取审计证据
　　C.在期中而非期末实施更多审计程序
　　D.修改审计程序的性质，获取更具说服力的审计证
　　『正确答案』ABD
　　『答案解析』如果内部审计的工作结果表明被审计单位的内部控制薄弱，控制环境存在缺陷，注册会计师在对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改时应当考虑在期末而非期中实施更多审计程序，选项C不正确。

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第三节　利用专家的工作
　　专家是指除会计、审计之外的某一特定领域中具有专门技能、知识和经验的个人或组织。专家可以是被审计单位或会计师事务所的员工，也可以是被审计单位或会计师事务所从外部聘请的个人或组织。
　　以个人身份出现的专家，该专家即为主要责任人;以组织身份出现的专家，该组织为主要责任人，具体人员通常也要承担一定的责任。
　　在利用专家的工作时，注册会计师应当实施以下程序，以获取专家工作能够满足审计需要的充分、适当的审计证据：(1)在确定是否利用专家工作时，考虑专家工作涉及项目的性质、复杂程度和重大错报风险，是否可获取其他审计证据以支持审计结论，以及项目组成员是否具有相关的知识和经验;(2)在计划利用专家工作时，对专家的专业胜任能力和客观性进行评价，并考虑专家的工作范围是否可以满足审计的需要;(3)在将专家的工作结果作为审计证据时，评价专家工作的适当性。

　　一、确定是否需要利用专家的工作
　　(一)利用专家工作的领域
　　(二)确定是否需要利用专家工作时应考虑的因素
　　1.项目组成员对所涉及事项具有的知识和经验。如果项目组成员从未接触过所涉及的事项，通常需要考虑利用专家的工作。
　　2.根据所涉及事项的性质、复杂程度和重要性确定的重大错报风险。通常，如果所涉及事项性质特殊、复杂程度高，且对财务报表的影响重大，那么所涉及事项存在重大错报风险的可能性通常也比较高。
　　3.预期获取的其他审计证据的数量和质量。如果预期可以获取的其他审计证据的数量较多且质量较高，能够解决注册会计师遇到的相关问题，注册会计师就可以考虑不利用专家，否则就需要利用专家的工作。而且，其他审计证据还可以进一步印证专家工作的结果。
　　二、专家的专业胜任能力和客观性
　　(一)评价专家的专业胜任能力
　　1.专家是否具有适当职业团体授予的专业资格或执业许可证;
　　2.在注册会计师寻求审计证据的领域中，专家的经验和声望。
　　(二)评价专家的客观性
　　当存在下列情况时，专家的客观性受到损害的风险将会增加。
　　1.专家受雇于被审计单位;
　　2.专家在其他方面与被审计单位存在关联关系，如经济上依赖于被审计单位或投资于被审计单位。
　　(三)对专家的胜任能力或客观性存在疑虑时的处理
　　如果对专家的专业胜任能力或客观性存有疑虑，注册会计师应当与管理层交换意见，并考虑能否通过专家的工作获取充分、适当的审计证据。必要时，注册会计师应当考虑实施追加的审计程序，或利用其他专家获取审计证据。
　　在下列情况下，注册会计师应当考虑利用其他专家对专家的工作予以证实：
　　(1)专家工作所涉及的事项对审计意见特别重要。
　　(2)注册会计师需要其他专家的帮助以充分理解专家所提供的信息，特别是专业性非常强的信息，如业务标准的性质和相关性、运用的假设、评价标准遵循情况所执行的程序等。
　　(3)注册会计师认为被审计单位内部专家对所涉及事项的独立性较差。
　　(4)在以往的审计业务中对专家的工作结果有重大不同意见或作过重大调整。
　　(5)注册会计师不能从专家那里获得满意的原始资料和必要的解释。
　　(6)注册会计师在审计业务中发现的情况使其对专家的结论产生疑虑，如果没有其他专家的帮助，将无法消除这种疑虑。
　　三、专家的工作范围
　　(一)获取专家工作范围的审计证据
　　注册会计师可以通过查阅被审计单位对专家的职责范围作出规定的书面文件，获取充分、适当的审计证据，以确信专家的工作范围可以满足审计的需要以获取相关审计证据。
　　(二)考虑邀请专家参与项目组讨论

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四、评价专家的工作
　　在将专家工作结果作为审计证据时，注册会计师应当评价专家工作的适当性，包括评价专家工作结果是否在财务报表中得到适当的反映或支持相关认定，以及考虑下列因素：(1)专家使用的原始数据;(2)专家使用的假设和方法，及其与以前期间的一致性;(3)专家工作的结果与注册会计师对被审计单位的了解和实施其他审计程序的结果是否相符。
　　注意：
　　如果专家工作结果未能提供充分、适当的审计证据，或专家工作结果与其他审计证据不一致，注册会计师应当考虑采取下列措施：
　　(1)与被审计单位和专家讨论。注册会计师需要与被审计单位和专家共同商讨，查找原因，并积极寻求解决办法。
　　(2)实施追加的审计程序，包括聘请其他专家对专家的工作予以证实。
　　(3)出具非无保留意见的审计报告。如果无法通过实施追加审计程序获取充分、适当的审计证据，或者被审计单位拒绝另外聘请专家，注册会计师应当出具保留意见或无法表示意见的审计报告。
　　五、在审计报告中提及专家的工作
　　(一)出具无保留意见报告时的情况
　　当出具无保留意见的审计报告时，注册会计师不应在审计报告中提及专家的工作。
　　(二)出具非无保留意见报告时的情况
　　如果专家工作结果致使注册会计师出具非无保留意见的审计报告，注册会计师应当考虑在审计报告中提及或描述专家的工作，包括专家的身份和专家的参与程度等。在这种情况下，注册会计师应当征得专家的同意。如果专家不同意而注册会计师认为有必要提及，注册会计师应当征询法律意见。
　　以下几种情况会导致在利用专家工作时审计范围受到限制，注册会计师应当评价其对审计意见的影响，并考虑在审计报告中提及或描述这些情况：
　　(1)注册会计师认为在审计业务中需要利用专家的工作，而被审计单位拒绝这一要求或拒绝向专家提供必要的资料。
　　(2)专家由于保密的要求等原因拒绝向注册会计师提供必要的信息或对注册会计师的提问回答不充分。
　　(3)专家不能取得作出结论的所有必要信息。
　　需要注意的是，在审计报告中提及专家的工作并不能减轻或者免除注册会计师的责任，也不能将注册会计师的责任分摊给专家。
　　【例题3·单选题】在计划利用专家的工作时，A注册会计师通常不需考虑的因素是(　)。
　　A.专家的专业胜任能力
　　B.专家的客观性
　　C.专家在特定领域的声望和经验
　　D.专家的会计审计知识
　　『正确答案』D
　　『答案解析』本题考核注册会计师在计划利用专家工作时需要考虑的因素。在计划利用专家工作时，注册会计师应当评价专家的专业胜任能力，包括考虑：专家是否具有适当职业团体授予的专业资格或执业许可证，或是适当职业团体的会员;在注册会计师寻求审计证据的领域中，专家的经验和声望;评价专家的客观性等。所以选项D通常不是注册会计师此时需要考虑的因素。

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四、评价专家的工作
　　在将专家工作结果作为审计证据时，注册会计师应当评价专家工作的适当性，包括评价专家工作结果是否在财务报表中得到适当的反映或支持相关认定，以及考虑下列因素：(1)专家使用的原始数据;(2)专家使用的假设和方法，及其与以前期间的一致性;(3)专家工作的结果与注册会计师对被审计单位的了解和实施其他审计程序的结果是否相符。
　　注意：
　　如果专家工作结果未能提供充分、适当的审计证据，或专家工作结果与其他审计证据不一致，注册会计师应当考虑采取下列措施：
　　(1)与被审计单位和专家讨论。注册会计师需要与被审计单位和专家共同商讨，查找原因，并积极寻求解决办法。
　　(2)实施追加的审计程序，包括聘请其他专家对专家的工作予以证实。
　　(3)出具非无保留意见的审计报告。如果无法通过实施追加审计程序获取充分、适当的审计证据，或者被审计单位拒绝另外聘请专家，注册会计师应当出具保留意见或无法表示意见的审计报告。
　　五、在审计报告中提及专家的工作
　　(一)出具无保留意见报告时的情况
　　当出具无保留意见的审计报告时，注册会计师不应在审计报告中提及专家的工作。
　　(二)出具非无保留意见报告时的情况
　　如果专家工作结果致使注册会计师出具非无保留意见的审计报告，注册会计师应当考虑在审计报告中提及或描述专家的工作，包括专家的身份和专家的参与程度等。在这种情况下，注册会计师应当征得专家的同意。如果专家不同意而注册会计师认为有必要提及，注册会计师应当征询法律意见。
　　以下几种情况会导致在利用专家工作时审计范围受到限制，注册会计师应当评价其对审计意见的影响，并考虑在审计报告中提及或描述这些情况：
　　(1)注册会计师认为在审计业务中需要利用专家的工作，而被审计单位拒绝这一要求或拒绝向专家提供必要的资料。
　　(2)专家由于保密的要求等原因拒绝向注册会计师提供必要的信息或对注册会计师的提问回答不充分。
　　(3)专家不能取得作出结论的所有必要信息。
　　需要注意的是，在审计报告中提及专家的工作并不能减轻或者免除注册会计师的责任，也不能将注册会计师的责任分摊给专家。
　　【例题3·单选题】在计划利用专家的工作时，A注册会计师通常不需考虑的因素是(　)。
　　A.专家的专业胜任能力
　　B.专家的客观性
　　C.专家在特定领域的声望和经验
　　D.专家的会计审计知识
　　『正确答案』D
　　『答案解析』本题考核注册会计师在计划利用专家工作时需要考虑的因素。在计划利用专家工作时，注册会计师应当评价专家的专业胜任能力，包括考虑：专家是否具有适当职业团体授予的专业资格或执业许可证，或是适当职业团体的会员;在注册会计师寻求审计证据的领域中，专家的经验和声望;评价专家的客观性等。所以选项D通常不是注册会计师此时需要考虑的因素。


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