[知识整理]注册会计师《会计》第六章知识点（2012高顿CPA培训） [复制链接]

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       本章就无形资产的确认和初始计量、自行研发无形资产期间研发费用的会计处理、无形资产的摊销及无形资产的转让进行了系统地解析，本章内容属关键基础知识，测试角度较多，以客观题为主，主观题中常用到此章的基础知识，因此，对本章内容应全面掌握。 L7xTAFe  
3]VTQl{P  
&FanD  
　　考生应重点关注如下知识点： "{0kg'fU  
N]=.I   
$K G?d>wx  
　　1.无形资产在非货币性资产交换方式、分期付款购买方式下入账成本的确认； etDB|(,z  
　　2.土地使用权与地上建筑物的区分核算原则； >$"bwr}'4B  
　　3.内部研发费用的会计处理； yz+r@I5  
　　4.无形资产摊销的会计处理，尤其是结合无形资产减值的处理； ja>Tnfu  
　　5.转让无形资产使用权及所有权的损益归属。

知识点一、无形资产的特征 U--ER r8  
$H9xM  
　　无形资产的确认和初始计量 f[ywC$en  
P6?Q;-\q0  
　　无形资产的定义和特征 C^~iz in  
&S{F"z  
　　无形资产的特征 WgL!@
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&vn9l#
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　　无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。无形资产具有以下特征： doa$ ;=wg  
}qg!U
m0  
　　1.由企业拥有或者控制并能为其带来未来经济利益的资源； bd9c/>&  
Cm&itG  
　　经济资源的本质是所有资产的基本条件，一个无法带来经济利益的资产是无资格作为资产的。 8;5/_BwMu  
Ylf4q/-  
　　2.无形资产不具有实物形态；
,8 .`;  
g?`J,*y  
　　3.无形资产具有可辨认性； 4H:WpW*r  
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)zSrXn  
　　所谓可辨认性是指该资产能够脱离企业单独存在，比如专利权，A企业可以用，B企业买过来也可以用，这说明此资产可以脱离企业而存在，可以单独用于交易，此即可辨认性。符合以下条件之一的，应认定其具有可辨认性： cZ(XY}  
| jkmh6  
　　（1）能够从企业中分离或者划分出来，并能单独用于出售或转让等； ppYz~ {"r  
}0TY  
　　（2）产生于合同性权力或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或分离。 (1o^Dn3  
;Cy@TzO/|  
　　在修改准则前，商誉属于无形资产，而商誉是唯一的无法脱离企业单独存在的无形资产。在2006年的新准则中，商誉从无形资产中分离出来单独作为一项资产，不再归入此列，这样剩下的无形资产均可单独辨认，可辨认性就变成了无形资产的一个共性。 t Z%?vY~!  
OwEz(pj@  
　　例如：王府井商场的经营可以看做一项商誉，但是如果将王府井商场搬到一个偏僻的山村，使其脱离了特定的地点和特定的人则其商誉就不存在了。 MoA{ /{  
WAEKvM4*i0  
　　4.无形资产属于非货币性资产。

知识点三、无形资产的初始计量 4(R2V]  
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　　无形资产通常是按实际成本计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，作为无形资产成本。 .H"hRYPC?  
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　　（一）购入方式 V
|AE~R^  
]c)SVn$6  
　　外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。 o >Lk`\  
U]|q4!WE  
　　购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号--借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益，本质上与固定资产的延期付款处理原则相同。 L,6Y=?  
z7q2+;L  
　　下列费用不构成无形资产的取得成本： !A!\S/x4  
RVfe}4Stm#  
　　1.为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用； aW"!bAdx`,  
k3 l  
　　2.无形资产达到预定用途之后发生的费用。 +HX'AC  
V5B-S.i@  
　　（二）投资者投入方式 M2}<gRL*}J  
z(3"\ ^T  
　　投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，如果合同或协议约定价值不公允时，应按无形资产的公允价值作为无形资产的初始成本。 ju]]|  
PlZiTP  
　　（三）非货币性资产交换方式换入（详见非货币性资产交换章节） >|?T|  
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　　（四）债务重组方式换入 6<Z:Xw  
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jd'{B9{  
　　（五）通过政府补助取得的无形资产，按公允价值计量，公允价值不能可靠取得的，按名义金额1元计量。 4*x!B![]y  
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+"&{g  
　　（六）土地使用权的处理 ?^~"x.<nr  
YJ$ewK4E#.  
　　企业应按实际支付的价款加上相关税费认定土地使用权的成本。如果此土地使用权用于自行开发厂房则与建筑物分开核算。
?N*0S'dY  
<^U(ya  
　　下列情况下土地使用权必须与房产合并反映： j&A3s{S4A  
s{e(- 7'  
　　1.房地产开发企业取得的土地使用权用于开发对外出售的房产，相应的土地使用权应并入房产的成本； l,.?-|Poa  
KeB4Pae|V  
　　2.企业外购房屋建筑物，如果能够合理地分割土地和地上建筑物，则分开核算，否则，应当全部作为固定资产核算。 }&DB5M  
!dY:S';~  
　　（七）企业合并中取得的无形资产成本 pGY]VwY  
?Z>.G{Wm@  
　　1.同一控制下吸收合并，按被合并企业无形资产的账面价值确认为取得时的初始成本；同一控制下控股合并，合并方在合并日编制合并报表时，应当按照被合并方无形资产的账面价值作为合并基础。 au|^V
^m  
xV#a(>-4  
　　2.非同一控制下的企业合并中，购买方取得的无形资产应以其在购买日的公允价值计量，包括： aLi_Hrb9  
K//T}-Uub  
　　（1）被购买企业原已确认的无形资产； .gGvyscdH;  
,SF.@^o@a
 
　　（2）被购买企业原未确认的无形资产（商誉），但其公允价值能够可靠计量，购买方就应在购买日将其独立于商誉确认为一项无形资产。 1>w^ q`P  
b`W*vduf  
　　这里所提及的公允价值有两个取得途径： s&hA  
A Vm{#^p[(  
（1）活跃市场中的市场报价； -j_I_  
d&uTiH?0  
　　（2）如果没有活跃市场，则其公允价值应按照购买日从购买方可获得的信息为基础，在熟悉情况并自愿的当事人之间进行的公平交易中，为取得该资产所支付的金额。

知识点四、研究阶段的特点 E8-fW\!F  
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　　·内部研究开发费用的确认和计量 pSQCT  
8b 8\  
　　研究阶段与开发阶段的划分 ')5L_$  
R+E_#lP_$  
　　（一）研究阶段是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。 dGsS<@G  
N(:nF5>_  
　　研究阶段的特点在于： >H}jR[H'  
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42'9  
　　1.计划性：即研究阶段是建立在有计划的调查基础上； t0e{|du  
[Iw>|q<e  
　　2.探索性：研究阶段基本上是探索性的，为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，在这一阶段不会形成阶段性成果。

知识点五、开发阶段的特征 &@YFje6Lcm  
"H>r-cyh  
　　开发阶段是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。 ZT) !8  
Y^R?Q'  
　　开发阶段具有如下特征： qGnPnQc  
x0\ e<x9s  
　　1.具有针对性； ^^7L"je]g  
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|C~g  
　　2.形成成果的可能性较大。

知识点六、研究阶段与开发阶段的不同点 8P,l>HA  
^Xs%.`Gv/  
　　1.目标不同:研究阶段目标不具体、不具有针对性，而开发阶段则反之。 f).*NX  
Hf VHI1f  
　　2.对象不同：研究阶段一般很难具体化至特定项目上，而开发阶段往往形成对象化的成果。 iv:,fkwG  
}m6f^fs}  
　　3.风险不同：研究阶段的成功概率很难判断，通常很低，风险较大，而开发阶段则反之。
EjWgaV  
UT3bd,,  
　　4.结果不同：研究阶段得出的结论往往是基础性成果，而开发阶段则会形成具体的新产品或新技术。

知识点七、开发阶段有关支出资本化条件 :'Zx {F`  
2(pLxVl  
　　企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产： ?RHn @$g8M  
~?gzq~~t  
　　（一）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性； 0HqPyM13Q  
FJ{=2]x|  
　　（二）具有完成该无形资产并使用或出售的意图； >K
\3*]>J3  
70_}S*T  
　　（三）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性； `M&P[.9Pz  
z. 'Fv7  
　　（四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产； _=pWG^a  
0!pJ5q ,A  
　　（五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。

知识点八、内部研究开发费用的会计处理 vDsF-
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f6{  
　　（一）基本原则 OVZP x%a  
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V?+L5M  
　　企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益（管理费用）；开发阶段的支出符合资本化条件时列入无形资产的成本，否则计入发生当期的损益（管理费用）。如果确实无法区分研究阶段的支出和开发阶段的支出，应将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益。 %)?`{O~ h  
Q^L) Vp"  
　　（二）内部开发无形资产成本的构成因素 fN@{y+6  
hUh+JW  
　　开发该无形资产耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销、按照借款费用的处理原则可以资本化的利息费用等。 uAUp5XP|Z  
b]T@g J4H=  
　　在开发过程中发生的，除上述可直接归属于无形资产开发活动之外的其他销售费用、管理费用等间接费用，无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效和初始运作损失，为运行该无形资产发生的培训支出等不构成无形资产的成本。 /'ZKST4  
{ =67XrWN1  
　　（三）一般会计分录 M7rIi\4K4  
}9^@5!qX  
　　1.发生研发费时 Us ]=Y}(  
V4|uas{0I:  
　　借：研发支出――费用化支出 +"dv
7  
　　　　　　　　――资本化支出 >{wuEPA  
　　　贷：银行存款 ^*0'\/N&  
　　　　　原材料 Xd3}Vn=  
　　　　　应付职工薪酬 Ke!'gohv  
-\4zwIH  
　　2.将研究费用列入当期管理费用 E;9>ePd@  
&d
r@6-xaq  
　　借：管理费用 Ird|C[la  
　　　贷：研发支出――费用化支出 b5<okICD  
3#c3IZ-;  
　　3.将符合资本化条件的开发费在无形资产达到可使用状态时转入无形资产成本： 0mTr-`s  
X%4Kj[I^  
　　借：无形资产 E"6 X|I n  
　　　贷：研发支出――资本化支出

知识点九、无形资产的摊销 r|eZv<6  
v-Qmx-N  
　　（一）估计无形资产的使用寿命需考虑的因素 e2cP *J  
*2e!M^K<  
　　1.该资产通常的产品寿命周期，以及可获得的类似资产使用寿命的信息； ~TqT}:,H  
2YlH}fnH  
　　2.技术、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计； Z"y=sDO{  
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PMnbUS  
　　3.以该资产在该行业运用的稳定性和生产的产品或服务的市场需求情况； h&;t.Gdf  
Mxl]"?z  
　　4.现在或潜在的竞争者预期采取的行动； !5Sd2<N  
G8J*Wnwu[K  
　　5.为维持该资产产生未来经济利益的能力所需要的维护支出，以及企业预计支付有关支出的能力； te,[f  
!)pdamdA  
　　6.对该资产的控制期限，以及对该资产使用的法律或类似限制； *F`A S>  
U*)m',  
　　7.与企业持有的其他资产使用寿命的关联性等。 JSr$-C fH  
~ G6"3"  
　　（二）无形资产使用寿命的确定 t:)ERT")  
'hqBo|  
　　1.源自合同性权利或其他法定权利的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利规定的期限； y*23$fj(  
t0)<$At6J  
　　2.如果无形资产的预计使用期限短于合同性权利或其他法定权利规定的期限的，则应当按预计使用期限确认其使用寿命。 IzLQhDJ1  
U;q];e:,=}  
　　3.如果合同性权利或其他法定权利能够在到期时延续，而且此延续不需付出重大成本时，续约期应作为使用寿命的一部分。 4 %W:  
Qk1xUE  
　　4.没有明确的合同或法定期限的，应合理推定。当合理推定无法实现时，应界定为使用寿命不确定的无形资产，不摊销。 !?!C'-ps  
#oni:]E!m  
　　（三）无形资产摊销额的计算 $?P22"/p  
Qf$|_&|  
　　1.当月增加的无形资产当月开始摊销，当月减少的无形资产当月不摊销； &--ej |n  
$O)3q $|  
　　2.无形资产残值的界定 S*
*oA 6  
N!2Rl  
　　（1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产，则其出价款即为残值； [U/(<?F{(  
m P'^%TE  
　　（2）合理推定的无形资产使用寿命终了时的交易价。 !\Xm!I8  
YXo|~p;=Y  
　　3.无形资产的摊销额的计算，主要采用直线法。、 Iw<i@=V  
TuDE@ gq(  
　　（四）无形资产的摊销分录 GH1"xR4!  
A:l@_*C..  
　　借：制造费用（用于特定产品生产的列入该产品的成本） QPtGdd  
sarq`%zrk  
　　管理费用（自用的一般无形资产） `;l.MZL!  
rl2&^N  
　　其他业务成本（出租的无形资产） ,#?uJTLH  
L|@ y&di  
　　贷：累计摊销 *3/T;x.  
%ru;;h  
　　（五）无形资产摊销期和摊销方法需定期复核，如果发生调整应按会计估计变更处理。

知识点十、出售无形资产 I$N8tn+E  
]$b[`g&  
　　无形资产的处置 +6wiOHB`  
J:&[59  
　　出售无形资产 EnOU?D  
MUfG?r\t  
　　借：银行存款 xk&Jl#
v  
　　　　无形资产减值准备 AKMm&(fh%  
　　　　营业外支出——出售无形资产损失（出售实现损失时） [(1c<b2 r  
　　　　累计摊销 0cK{  
　　　贷：无形资产 -46C!6a  
　　　　　应交税费――应交营业税 sVG(N.y  
　　　　　营业外收入——出售无形资产收益（出售实现收益时）

知识点十一、出租无形资产及无形资产报废 M|:UwqV>  
Z+@2"%W  
　　·出租无形资产 x?&$ci  
xyI }y(CN1  
　　取得租金收入时： ^o7;c[E`  
)7h$G-fe  
　　借：银行存款 2RSt)3!},  
　　　贷：其他业务收入 8By|@LO  
)"pF R4  
　　发生相关支出时：（比如：摊销无形资产价值） "~'b
 
)ZN| t?|  
　　借：其他业务成本 l+V>]?j  
　　　贷：累计摊销 7hsGua  
cTG|fdgMW  
　　·无形资产报废 o}ZdTf=  
ynbuN x*  
　　借：营业外支出 ght$9>'n  
　　　　累计摊销 thhwN A  
　　　　无形资产减值准备 8YbE`32  
　　　贷：无形资产