[知识整理]注册会计师《会计》第五章知识点（2012高顿CPA培训） [复制链接]

PRi3=3oF  
       本章阐述了固定资产的概念及确认条件，从购入方式、自行建造方式、投资转入方式、非货币性 交易方式、债务重组方式和盘盈方式逐项解析了其入账成本的构成因素及账务处理，对固定资产的后续计量，则重点案例解析了折旧的计算及账务处理、固定资产改良支出和修理支出的会计处理，最后讲解了固定资产处置的会计处理。本章属于基础知识章节，所涉题型以客观题为主。 3Hg}G#]WS  
xO nW~Z  
k lqN9d9k  
　　考生应重点关注如下考点： ^,;AM(E  
\'AS@L"Wj^  
/H m),9NN  
　　1.固定资产购入方式下入账成本的构成因素及数据计算，尤其是购入生产用固定资产时增值税的会计处理； 
MG6 y  
　　2.一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产时各单项固定资产的分拆处理； erQ0fW  
　　3.分次付款方式购入的固定资产入账成本的计算、各期利息费用的计算及期末"长期应付款"现值的计算； ( 8}'JvSu  
　　4.自营方式建造固定资产时入账成本的推算，尤其是挪用生产用原材料用于生产线建造时增值税的会计处理； 'CkN  
　　5.高危行业企业专项储备的会计处理； j^&{5s  
　　6.出包方式建造固定资产时待摊支出的分摊； KE k]<b=  
　　7.弃置费用的处理原则； w:~Y@b~D  
　　8.年限平均法、双倍余额递减法和年数总合法的折旧计算，尤其是减值计提与年限平均法的结合处理； Pu-/*Fx  
　　9.固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法复核的会计处理原则； 5[{#/!LX)  
　　10.固定资产后续支出的会计处理原则及改良后固定资产原价和折旧额的推算； +&:?*(?Q  
　　11.固定资产处置损益的科目归属及金额计算。

知识点一、固定资产的定义和确认条件 ;& PK6 G  
p>c`GDU  
　　（一）固定资产的特征 ^ew<|J2,B  
S ;; Z  
　　1.为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有； d'yA"b]  
s?2 DLXv}!  
　　2.使用寿命超过一个会计年度； [3#A)#kWm  
+[sZE X  
　　3.固定资产是有形资产。 @^)aUOe  
v-J9N(y"
 
　　（二）固定资产的确认条件 O!c b-  
s.)nS$  
　　1.与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业； j+>#.22+  
UOg4
E  
　　固定资产各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。备品备件和维修设备通常确认为存货，但某些备品备件和维修设备需要与相关固定资产组合发挥效用，例如民用航空运输企业的高价周转件，应当确认为固定资产。 ZSu0e%  
j$K[QSn  
　　2.成本能够可靠计量。

知识点二、固定资产初始计量原则 4ZZ/R?AiK  
onuhNn_=>  
　　固定资产的初始计量 r9a?Y!(  

u{o!j7  
　　固定资产初始计量原则 "F*'UfOwrZ  
KvM}g2"  
　　固定资产应当按照成本进行初始计量。 Dw@0P  
]/p)XH
Ko  
　　固定资产的成本，是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。

知识点三、外购方式 _%)v 9}D  
v;9VX   
　　不同取得渠道下固定资产的初始成本确认 NC*h7  
S)@95pb  
　　外购方式 3zO'=gwJ  

QPi]5z?  
　　（1）入账成本＝买价＋场地整理费＋装卸费＋运输费（如果是购入生产用动产设备发生的运费还需内扣7%的增值税）＋安装费＋增值税（如果是购入生产用动产设备发生的增值税则允许抵扣）＋专业人员服务费（注意与员工培训费相区别，员工培训费不能计入成本） sW":~=H  
GHMoT  
　　（2）以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配。 g2=5IU<  
(]|rxmycA  
　　（3）分期付款购买固定资产，且在合同中规定的付款期限比较长，超过了正常信用条件（通常在三年以上）时，应当以折现值入账。

知识点四、自行建造方式 qY24Y  
9w -t9X>X  
　　（1）按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的全部支出作为入账价值（工程用物资成本＋人工成本＋相关税费＋应予资本化的借款费用＋间接费用） cS98%@DR  
-f.<s!a  
　　（2）出包方式下的会计核算 U@< >2  
V~+{douq  
　　入账价值＝建筑工程支出＋安装工程支出＋安装设备支出＋分摊的待摊支出 .[1"Med J  
_LV;q! /j  
　　在出包工程过程中可能还会发生一些共同的支出，如研究费用、监理费用等。在账务处理时应通过下列公式分配计入相应的工程项目中。
GM6Y`iU  
q%=`PCty  
　　待摊支出分配率＝累计发生的待摊支出/（建筑工程支出+安装工程支出+在安装设备支出）×100% {89F*  
(hefpqpi  
　　某工程应分配的待摊支出＝某工程的建筑工程支出、安装工程支出和在安装设备支出合计×分配率 s4 o-*1R*`  
cvpcadN[  
　　一般分录如下：
1"r6qYN!>  
L;=<d  
　　①预付工程款项 }>cQ}6n.
 
(m[] A&u  
　　借：预付账款 Ed3 *fY  
　　　贷：银行存款 &|7pu=  
3QDz0ct  
　　②企业按合理估计的发包工程进度和合同规定向建造承包商结算的进度款 )o'&f"/  
*yqEl O  
　　借：在建工程 ;T!mNKl  
　　　贷：银行存款或预付账款 N(v<*jn  
}d2]QD#O  
　　③工程完成时按合同规定补付的工程款 Qo{Ez^q@J  
lHwQ'/r  
　　借：在建工程 F/[vg  
　　　贷：银行存款 Akf?BB3bC  
7WG"_A~V  
　　④工程达到预定可使用状态时，按其成本 . gK*Jpmx  
m!s/L,iJJ  
　　借：固定资产 C8%Iol  
　　　贷：在建工程 #$xiqL  
F4i c^F{K  
　　（3）自营方式下的会计核算 zqg4@" p  
dm1WC:b  
　　①购入工程物资时 lH/d#MT  
h_4o4#  
　　借：工程物资 xI}h{AF7  
　　　　应交税费――应交增值税（进项税额）（只有在购入动产类生产线所用工程物资时才允许增值税抵扣） 9u/
"bj  
　　　贷：银行存款 >
ZKE  
$D8eCjUm  
　　②领用工程物资时 le%_[/_I|  
bZk7)b;1o  
　　借：在建工程 6X5`npf  
　　　贷：工程物资 Vd[[<  
aDuO!?Cm  
　　③在建工程领用本企业原材料 [G^ir  
wn[q?|1  
　　借：在建工程 oJy]n9  
　　　贷：原材料 a_/\.
  
0jO]+BI1  
　　应交税费--应交增值税（进项税额转出）（如果该工程属于动产类生产线则无须进项税额转出） f{[U->#^  
iCCY222:  
　　④在建工程领用本企业生产的商品 Q>u$tLX&  
_>B0q|]j4'  
　　借：在建工程 EoqUFa,  
　　　贷：库存商品 r# 5))q-  
<l(6$~(-u  
　　应交税费--应交增值税（销项税额）（如果是动产性质的生产用固定资产工程领用本企业产品则无此项） Z[ }0K3,5  
 B\1F  
　　⑤自营工程发生的工程人员工资等 EZ*FGt6(  
"0Uh(9Fv  
　　借：在建工程 e&?o  
　　　贷：应付职工薪酬 )nyud$9w'  
I&qT3/SVI  
　　⑥辅助生产部门为工程提供的水、电、设备安装、修理、运输等劳务 JX(JZ/8B^  
nY"9"R\.=  
　　借：在建工程 ~hPp)-A  
　　　贷：生产成本--辅助生产成本 :;\>jxA  
7. 9n  
　　⑦在建工程发生的借款费用满足借款费用资本化条件的 z-K?AkB1  
'WkDpa  
　　借：在建工程 JzMPLmgG/  
　　　贷：长期借款、 应付利息 d9h"Q  
oHdss;q  
　　⑧自营工程达到预定可使用状态时，按其成本 s2L|J[Y"s  
pXPwn(  
　　借：固定资产 nJ |O,*`O  
　　　贷：在建工程 tpj({   
'F^nW_ryW  
　　⑨试车净支出发生时应列入工程成本。企业的在建工程在达到预定可使用状态前，因进行负荷联合试车而形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按其实际销售收入或预计售价冲减在建工程成本。 DbFTNoVR  
pzmm cjEC  
　　⑩单项或单位工程报废或毁损的净损失在工程项目尚未达到预定可使用状态时，计入工程成本；工程项目已达到预定可使用状态的，属于筹建期间的计入管理费用，不属于筹建期间的，计入营业外支出；如为非正常原因造成的报废或毁损，或工程项目全部报废或毁损的，应将其净损失列入营业外支出。 r 11:T3  
'm9f:iTr  
　　固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者实际成本等，按估计价值转入固定资产，并提取折旧，待竣工决算后再作调整，对以前的折旧不再追溯调整。

知识点五、固定资产的初始成本确认 SHS:>V  
xiuAW  
　　·投资者投入方式 YP{)jAK  
lob{{AB,!  
　　按投资合同或协议价约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。 Bt4 X  
4$J:A~2H]  
　　·非货币性 交易方式 b;K>Q!(|  
[vb>5EhL!  
　　参见《非货币性资产交换》 ",&#9  
h"/FqO  
　　·债务重组方式 P]gksts9f.  
4mSL*1j  
　　参见《债务重组》 sL|lfc'bB  
"f\2/4EIl  
　　·盘盈方式取得的固定资产 pisjfNT`o  
t]LCe\#  
　　按重置成本作为入账价值。 ;mH1J'.(a  
G4->7n N  
　　·固定资产弃置费的会计处理 -]c5**O}  
Dv?'(.z  
　　（1）会计处理原则 ?n)r1m  
r(N
fVQF  
　　固定资产的弃置费应折现后计入固定资产的成本。 9k=-8@G9  
flp< QT  
　　（2）一般会计分录 &\8.y2=9p  
/'?Fz*b  
　　①预计弃置费时 ;m$F~!Y  
<y1V2Np  
　　借：固定资产（以弃置费的折现值入账） G%~=hEK0  
　　　贷：预计负债 R< @o]p  
T5_z^7d  
　　②每期按市场利率计提预计负债的利息费用 J,;[n*s  
3?I^D /K^  
　　借：财务费用 (UmoG  
　　　贷：预计负债 eA9U|&o  
yyZH1A  
　　8.高危行业企业提取的安全生产费的会计处理 2Cn^<(F^4I  
"8|y  
　　（1）高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费时： 'SF+P)Kmz  
 b<v\  
　　借：生产成本 Z0T{1YEJ  
　　　贷：专项储备 Vr/UbgucJ  
Srj%6rgsB  
　　（2）企业使用提取的安全生产费时 :gv`)  
']^e,9=Q  
　　①属于费用性支出的 '8`{u[
:  
OD<0,r0f,  
　　借：专项储备 HH+R47%*  
　　　贷：银行存款 Pm; /Ua  
=1t#$JG  
　　②企业使用提取的安全生产费形成固定资产的 YAnt}]u!"  
L(Q v78F  
　　A.借：在建工程 ]4SnOSV?S  
　　　　　应交税费――应交增值税（进项税额） .CFaBwj  
　　　　贷：银行存款 4S|! iOY  
'JY*K:-  
　　B.项目完工达到预定可使用状态时 [^t"Hf  
}CZ,WJz=  
　　借：固定资产 *FDz20S  
　　　贷：在建工程 Z'dY,<@  
v
co/h  
　　C.同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧： 8}h ^Frh  
zMb7a_W  
　　借：专项储备 K0 .f4o  
　　　贷：累计折旧 B'6^E#9  
awuUaE  
　　D.该固定资产在以后期间不再计提折旧。 &3v{~Xg)  
5} |O  
　　“专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项下“减：库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。

知识点六、固定资产的折旧计提范围 *JGm  
A=|LMJMWR  
　　·固定资产的后续计量 q]:+0 ~cz  
wE3^6  
　　固定资产的折旧 *{tn/ro6a  
FOpOS?Cr'  
　　（一）固定资产的折旧计提范围  S]ZO*+  
kac@yQD  
　　1.不提折旧的固定资产： !;lA+O-t  
@]tFRV  
　　①已提足折旧仍继续使用的固定资产； VA
4vAF  
]7zDdI|  
　　②按规定单独作价作为固定资产入账的土地； `m<l8'g  
R?1;'pvpa[  
　　③改扩建期间的固定资产。 Gh0H) q  
UV)[a%/SB&  
　　④提前报废的固定资产。 6k"Wy3/  
2N)=fBF%-  
　　2.折旧计提范围的认定中易出错的项目 ~$#DB@b  
8<3J!X+  
　　①未使用、不需用的固定资产需计提折旧，而且折旧费用计入"管理费用"； K]zBPfx  
}r`!p5\$K0  
　　②因大修理而停工的固定资产需要提取折旧，但折旧费用按正常的方式处理，即不一定就是"管理费用"； ?PiJ7|  
?yddr`?W  
　　③替换设备要提折旧。 .rSeJZzuj  
aGNt?)8WPZ  
　　3.当月增加的固定资产当月不提折旧，当月减少的固定资产当月照提折旧。

知识点七、影响折旧的因素 B
9iH+ ]W  
T{]Tb=  
　　企业计算各期折旧的依据或者说影响折旧的因素主要有以下四个方面： /-E>5wU  
RoM'+1nP:#  
　　1.折旧的基数 5'\/gvxIC  
^w^cYM ,  
　　计算的固定资产折旧的基数一般为取得固定资产原始成本，即固定资产的账面原价。企业计提固定资产折旧时，以月初应提取折旧的固定资产账面原值为依据，本月增加的固定资产，当月不提折旧，当月减少的固定资产，当月照提折旧。 k<"ZNQm$.  
x*i5g`jx  
　　2.固定资产的预计使用年限 !fwLC"QC  
E8jdQS|i
 
　　3.固定资产的预计净残值 V;=SncUb  
6h}f^eJ:K,  
　　预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。 8
_U*_I7(  
9XF+? x  
　　4.固定资产已提的减值准备 g-oHu8  
eN>=x40  
　　每计提一次减值准备，都视为一个新固定资产的出现，需重新测定折旧指标。

m]=|%a6  
知识点八、固定资产折旧方法 ?5'UrqYSW  
　　1.年限平均法 u_e}m>[S  
　　年折旧率＝（1－预计净残值率）÷预计使用年限×100% #]:yCiA  
　　月折旧率＝年折旧率÷12 uV 52ko,  
　　月折旧额＝固定资产原值×月折旧率 ,S:g5n>M  
　　2.工作量法 a5?Rj~h!<  
　　每一工作量折旧额＝固定资产原值×（1－净残值率）÷预计总工作量 A"I:cw"KY  
　　月折旧额＝固定资产当月工作量×每一工作量折旧额 `WC~cb\  
　　3.加速折旧法 vxZvK0b620  
　　加速折旧的计提方法有多种，常用的有以下两种： 6Ei>VcN4a  
　　①双倍余额递减法 P`Anf_  
　　 |0B h  
　　另，为了调整该折旧方法的误差，要求在倒数第二年改为直线法。 wCkhE,#-_  
　　4.折旧的会计分录 }7X85@jC  
　　借：制造费用（生产用固定资产的折旧） P[8`]=  
　　　　管理费用（行政用固定资产的折旧） Goz9"yazg  
　　　　销售费用（销售部门用固定资产） op"RrZAZBT  
　　　　在建工程（用于工程的固定资产） <{3VK  
　　　　其他业务成本（经营租出的固定资产） 'd|_i6:y&  
　　　贷：累计折旧

知识点九、固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核 ]gQgNn?  
U5Q `r7  
　　企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。 JyjS#BWi  
R% l=NHB}  
　　固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当 作为会计估计变更。

知识点十、固定资产的后续支出 l7ZqkGG]  
'Wn'BRXq3  
　　（一）后续支出的处理原则 AcwLs%'sx  
-L NJ*?b  
　　符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除；不符合固定资产确认条件的，应当计入当期损益。 quTM|>=_R  
N41)? -7F  
　　（二）资本化的后续支出 7s4G|N[wR\  
[GyW1-p33w  
　　固定资产发生可资本化的后续支出时，企业一般应将该固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值转入在建工程，并在此基础上重新确定固定资产原价。因已转入在建工程，因此停止计提折旧。在固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的固定资产原价、使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。固定资产发生的可资本化的后续支出，通过“在建工程''科目核算。企业对固定资产进行定期检查发生的 大修理费用，有确凿证据表明符合固定资产确认条件的部分，可以计入固定资产成本，不符合固定资产确认条件的，应当费用化，计入当期损益。固定资产在定期大修理间隔期间，照提折旧。 y
S0!#AG  
Ovq-rI{  
　　一般会计处理如下： Z]@my,+Z;  
"@xI  
　　1.固定资产转入改扩建时： 5*/~) wN\U  
&u&/t?  
　　借：在建工程 eBFsKOtu  
　　　　累计折旧 4[44Eku\  
　　　　固定资产减值准备 Eh^c4x  
　　　贷：固定资产 \'xF\V  
^a0{"|Lq  
　　2.发生改扩建工程支出时： [i== Tp  
8doKB<#_+=  
　　借：在建工程 Sp]"Xr)  
　　　贷：银行存款等 )>QpR8 G-  
V`f p%7W  
　　3.企业发生的某些固定资产后续支出可能涉及到替换原固定资产的某组成部分，当发生的后续支出符合固定资产确认条件时，应将其计入固定资产成本，同时将被替换部分 的账面价值扣除。这样可以避免将替换部分的成本和被替换部分的成本同时计入固定资产成本，导致固定资产成本高计。 FO<PMK  
66(|3DX  
　　借：营业外支出（净损失） *P7 H=Yf&  
　　　　银行存款或原材料（回收残值） 5/F1|N4  
　　　贷：在建工程（被替换部分的账面价值） C< 3`]l  
4@AY~"dq  
　　4.生产线改扩建工程达到预定可使用状态时： mSm:>hBd  
A(V,qw8  
　　借：固定资产 QbjO*:c4  
　　　贷：在建工程 f~%|Iu1ob  
v6uR[18  
　　5.转为固定资产后，按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。

知识点十一、费用化的后续支出 6l]jmj)/  
]dIcW9a  
　　与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期 管理费用或销售费用。 r&+8\/{  
sB`.G  
　　一般情况下，固定资产投入使用之后，由于固定资产磨损、各组成部分耐用程度不同，可能导致固定资产的局部损坏，为了维护固定资产的正常运转和使用，充分发挥其使用效能，企业将对固定资产进行必要的维护。固定资产的日常修理费用等支出在发生时应直接计入当期损益。企业 生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出计入"管理费用"；企业设置专设销售机构的，其发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出，计入"销售费用"。对于处于修理、更新改造过程而停止使用的固定资产，如果其修理、更新改造支出不满足固定资产的确认条件，在发生时也应直接计入当期损益。 o1lhVM`15  
~+|Vzm|S}  
　　一般会计分录如下： 'tvX.aX2  
Jx@_OE_vp  
　　借：管理费用 IJ\4S  
　　　　销售费用 O:%s;p 5  
　　　贷：原材料 ZDny=&>#  
　　　　　应付职工薪酬 *Tc lcu  
　　　　　银行存款

知识点十二、固定资产终止确认的条件 qofD@\-  
VOJA}$  
　　·固定资产的处置 ;n,xu0/  
w1Txz4JqB  
　　固定资产终止确认的条件 iq^F?$gFk  
Ef @  
　　固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认： KE[!{O^(a  
"hid3"G  
　　（一）该固定资产处于处置状态； *'w?j)}A9g  
n)|
{tb^  
　　（二）该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。

A!cY!aQ  
知识点十三、固定资产出售、毁损和报废的会计处理 {oSdVRI  
　　

知识点十四、持有待售的固定资产 X%mga~fB  
yAAV,?:o[  
　　企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整。持有待售的固定资产，是指在当前状况下仅根据出售同类固定资产的惯例就可以直接出售且极可能出售的固定资产，如已经与买主签订了不可撤销的销售协议等。企业对于持有待售的固定资产，应当调整该项固定资产的预计净残 值，使该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值，原账面价值高于预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。 r?itd)WC<X  
NN#k^[i1  
　　持有待售的固定资产从划归为持有待售之日起停止计提折旧和减值测试。在编制资产负债表时，企业可将持有待售的固定资产与其他固定资产一起合并列示在"固定资产"项目中，但需在报表附注中披露持有待售的固定资产名称、账面价值、公允价值、预计处置费用和预计处置时间等。