[知识整理]注册会计师《会计》第四章知识点（2012高顿CPA培训） [复制链接]

<nJ8%aY,  
　　本章对长期股权投资的初始计量、后续计量、转换及处置作了系统地阐述，长期股权投资所涉知识点与合并会计报表、会计政策变更、资产负债表日后事项、债务重组、非货币性资产交换、固定资产、无形资产、存货等章节的结合是常见的题目选材方式，该章内容所涉题型广泛，是考试重点章节。 *eAzk2  
dPmNX-'7  
\s_`ZEB  
　　考生应重点关注如下考点： c}mWAZ=wF  
:ywm4)  
;` !j~  
　　1.同一控制下企业合并与非同一控制下企业合并的区分，常以多选题的正误甄别方式测试； $kxP{0u  
　　2.同一控制下和非同一控制下企业合并的会计处理原则对比，常以正误知识点甄别方式测试； 6MmkEU z  
　　3.同一控制下和非同一控制下企业合并形成的长期股权投资入账成本的确认，此知识点非常关键，考生应熟练掌握入账成本的数据推算过程及基本会计分录，尤其是同一控制下合并方以现金、非现金或承担债务方式取得股权时入账成本的推算原则及长期股权投资入账成本与转让资产的账面价值之差的处理顺序； wqA7_ -  
　　4.成本法与权益法适用范围对比；
Pvz\zRq  
　　5.长期股权投资初始投资成本与投资当日所拥有的被投资方净资产公允价值的差额的处理原则，此知识点是权益法下数据链条的起点，也是正确计算长期股权投资其他指标的关键； 5^C.}/#>F  
　　6.被投资方发生盈余或亏损时投资方损益额的计算， 特别是被投资方盈余的公允价值口径调整及亏损致使投资价值低于零时投资方的处理原则； qHE(p+]E  
　　7.被投资方发生其他权益变动时投资方的处理原则； DwIX\9  
　　8.长期股权投资的减值的会计处理； oNp(GQ@0  
　　9.成本法转权益法会计处理原理及会计处理。

知识点十三、长期股权投资的处置 !Hx[ `3  
,O`~ D~$  
　　企业处置长期股权投资时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，应确认为处置损益。 v6K RE3:V  
% jSB9  
　　采用权益法核算的长期股权投资，原记入资本公积中的金额，在处置时亦应进行结转，将与所出售股权相对应的部分在处置时自资本公积转入当期损益。 C
!}t6  
4Bk9d \z  
　　成本法下处置长期股权投资的一般分录如下： $n* wS,  
3h`_Qv%g  
　　借：银行存款 dQJ)0!B  
　　　　长期股权投资减值准备 vY2^*3\<D  
　　　贷：长期股权投资 Q<T+t0G\O-  
　　　　　投资收益（倒挤） @w73U;9\  
sU0W)c;  
　　权益法下处置长期股权投资的一般分录如下： :4/37R(~l8  
@3Gr2/a  
　　借：银行存款 PAS0 D #  
　　　　长期股权投资减值准备 kn&>4/')  
　　　　资本公积－－其他资本公积（如为借方余额则应在贷方冲减） $HP<C>^Z8  
　　　贷：长期股权投资－－投资成本 .dKFQH iYJ  
　　　　　　　　　　　－－损益调整 Qz`v0"'w  
　　　　　　　　　　　－－其他权益变动（如为贷方余额则应在借方冲减） M6XpauR-  
　　　　　投资收益（倒挤）

知识点十二、权益法转换为成本法 'q\[aKEX=  
Jsf"h-)P  
　　①因追加投资等原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的，由权益法转为为成本法。 HwZ"l31  
Y(B3M=j  
　　②因收回投资等原因导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法。 $LW8 vo7  
{'z(   
　　应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。继后期间，自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，应冲减长期股权投资的成本，不作为投资收益。自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，确认为当期损益。

知识点十一、成本法转换为权益法 )6{,y{5!  
 =@!s[  
　　·长期股权投资核算方法的转换及处置 2]cU:j6G  
w^MiyX  
　　长期股权投资核算方法的转换 ?*&
5`Xh  
f&!{o=  
　　成本法转换为权益法 "'~&D/7  
/YHnt-}v,  
　　①因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的，由成本法转为权益法。 z@[-+Q:  

v)JS4KS  
　　A.追溯认定原投资时被投资方公允净资产中属于投资方的部分与初始投资成本之间的差额 8*^*iEsR  
6 -BC/  
　　（a）原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值； 7M<co,"  
ny1Dg$ui2  
　　（b）属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。相应分录如下： a xz-H`oq4  
kL"Y>@H  
　　借：长期股权投资 HL%|DCo  
　　　贷：盈余公积 > 1=].  
　　　　　利润分配――未分配利润 o]<J&<WM  
　　　　（备注：如果追溯的是当年的贷差，则应贷记“营业外收入”） gwDVWhq  
GHpP *x  
　　B.追溯认定成本法核算期间被投资方盈亏的影响 eC`G0.op  
b1EY6'R2  
　　对于原取得投资后至再次投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益（截止追加投资当年初的被投资方实现损益的归属）或投资收益（追加投资当年初至追加投资当日被投资方损益额的归属）。 $:D\yZ,  
q<Y#-Io%3  
　　或：投资收益（追加投资当年初至追加投资当日被投资方损益额的归属） pYh\l.@qf  
Sb^o`~ Eh  
　　被投资方发生亏损时投资方的一般分录同上述分录相反。 Jk57| )/  
]QJ7q}  
　　C.追溯认定被投资方分红的影响
oj[<{/,C9  
4wPP/`  
　　借：盈余公积 Iz8gZ:rd0  
　　　　利润分配――未分配利润 |xrnLdng0R  
　　　（备注：如果追溯的是当年的分红影响，则应借记“投资收益”） EZ[e a<  
　　　贷：长期股权投资 krRnE7\m  
i jmGk:L(  
　　D.追溯认定被投资方其他权益变动的影响 !-4VGt&c,  
o\X|\nUk  
　　属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积--其他资本公积”，一般分录如下： cUTG! P\R  
 {?Cm  
　　借：长期股权投资 JZ/T:Hsh4  
　　　贷：资本公积――其他资本公积 $pauPEe  
?~<NyJHN%  
　　E.对于新取得的股权部分，应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的成本； )H+
p6<  
V`}u:t7r  
　　对于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入，一般分录如下： 3*N0oc^m  
aa}U87]k  
　　借：长期股权投资 P>'29$1'  
　　　贷：营业外收入 JvYs6u  
^GNL:D%6d  
　　上述与原持股比例相对应的商誉或是应计入留存收益的金额与新取得投资过程中体现的商誉与计入当期损益的金额应综合考虑，在此基础上确定与整体投资相关的商誉或是因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额应计入留存收益或是损益的金额。 c9Q_Qr0'  
"Iacs s0;  
　　②因处置投资等导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或是与其他投资方一起实施共同控制的，由成本法转为权益法。 04:QEC"9mj  
*mn"GK6  
　　A.首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。 Gm=e;X;r  
;<#=|eD2  
　　B.在此基础上，应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在调整长期股权投资成本的同时，应调整留存收益，分录同前。 9JO1O:W  
\{={{O  
　　C.对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中按照持股比例计算应享有的份额，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益；对于被投资单位在此期间所有者权益的其他变动应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入"资本公积--其他资本公积"，分录同前。

知识点十、长期股权投资的减值 T-Yb |@4  
y 7z)lBy\  
　　按照本准则规定的成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，其减值应当按照《企业会计准则第22 号--金融工具确认和计量》处理；其他按照本准则核算的长期股权投资，其减值应当按照《企业会计准则第8号--资产减值》处理。 [Xww`OUsh  

知识点九、长期股权投资核算的权益法 NRI[|  
6n H'NNS:J  
　　（这种核算方法可以体现出投资的本质，核心是将长期股权投资理解为投资方在被投资单位拥有的净资产量，被投资方实现净利润、出现亏损、分派现金股利、可供出售金融资产的公允价值变动都会引起投资方净资产量的相应变动。） %!R\-Vej  
O~Svk'.)  
　　（1）权益法的适用范围 ,My'_"S?  
G6qFAepwi  
　　投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。 z6f Y_LL  
[K1z/e
a)V  
　　（2）权益法核算 zUWeOR'X  
Rb0{W]opt+  
　　①初始投资成本与被投资方公允净资产（不考虑商誉）中属于投资方的部分之间的差额处理 {x~r$")c?  
CHDt^(oa!B  
　　A.投资方拥有的被投资方公允净资产额与初始投资成本之间的差额的处理原则 K{XE|g  
O7p= |F"  
　　长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（营业外收入），同时调整长期股权投资的成本。 uEkGo5   
I p|[  
　　B.股权投资差额的账务处理 f]2;s#cu  
A(z m  
　　（a）当初始投资成本大于在被投资方所拥有的可辨认净资产公允价值份额时 9TEAM<b;  
\)W Z D  
　　只需作“初始投资成本确认”一笔分录即可。 &Y3ZGRT
 
@ ZN@EOM$+  
　　一般分录如下： )U{\c
2b  
$&sV.fGu  
　　借：长期股权投资－成本 I")mg~f  
　　　贷：银行存款 3S @)Ans  
sVe<l mL  
　　（b）当初始投资成本小于在被投资方所拥有的可辨认净资产公允价值份额时： )ib$*dmUP  
}4?z<.V  
　　先确认初始投资成本： 8Ep!  
3~Ll<8fv  
　　借：长期股权投资－成本 b`;Cm)@X!)  
　　　贷：银行存款 bpa
'`sf  
.&n!4F'  
　　再将差额作如下处理： ?>
My&yB  
BY@l:y4  
　　借：长期股权投资－成本 ,M$h3B\;r  
　　　贷：营业外收入 u R]8ZT")  
#Fkp6`Q$x  
　　②被投资方发生盈亏时投资方的会计处理 s\
Ln  
f[?JLp   
　　A.被投资方实现盈余时投资方的会计处理 9}+X#ma.Nc  
K1p.{  
　　当被投资方实现盈余时，首先将此盈余口径调整为公允口径，再根据公允口径后的净利润乘以投资方的持股比例即为投资收益额，具体分录如下： xRZ/[1f!  
r-a0XNS*  
　　借：长期股权投资－损益调整（被投资方实现的公允净利润×投资方的持股比例） spWo{  
　　　贷：投资收益 5=1Ml50  
9zm2}6r4  
　　如果公允口径无法获取或公允口径与账面口径相差无几时，也可以依据被投资方的账面口径测算投资方的盈余归属，但需在会计报表附注中说明。 gOMy8w4>  
GE=PaYz  
　　B.被投资方发生亏损时投资方的会计处理 ,x?Jrcx~'C  
.etG>tH  
　　处理原则：当投资企业确认被投资方发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资方净投资的长期权益减记至零为限。 BE!l{  
+K,T^<F;  
　　（a）被投资方发生亏损时投资方的会计处理原则 D-e?;<  
v`U;.W  
　　投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益（长期应收款）减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。因此，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理： E@-5L9eJ\  
u1 >WG?/`  
　　A.冲减长期股权投资的账面价值。 FM|3'a-z  
V;hO1xfR3&  
　　B.如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。 N$u: !  
t+M'05-U2  
　　C.在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。 z G`|)  
6NQ`IC  
　　被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他长期权益以及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。 3E}j*lo  

&ViK9  
　　投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，均应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。 
7Dw.9EQ  
\y+^r|IL  
　　（b）被投资方亏损时一般会计分录 yE;S6 O  

`#l1  
　　借：投资收益 5Ha(i [d  
　　　贷：长期股权投资―损益调整（以长期股权投资的账面价值为冲抵上限） ,[3}t%
Da  
　　　　　长期应收款（如果投资方拥有被投资方的长期债权时，超额亏损应视为此债权的减值，冲抵长期应收款） *nEG<Y)  
　　　　　预计负债（如果投资方对被投资方的亏损承担连带责任的，需将超额亏损列入预计负债，如果投资方无连带责任，则应将超额亏损列入备查簿。） -J0I2D  
_|#P~Ft  
　　将来被投资方实现盈余时，先冲备查簿中的亏损额，再作如下反调分录： }|)T<|Y;  
+wZ|g6vMct  
　　借：预计负债（先冲当初列入的预计负债） bD?gwhAKA  
　　　　长期应收款（再恢复当初冲减的长期应收款） (0Jr<16si$  
　　　　长期股权投资―损益调整（最后再恢复长期股权投资） X_)x Fg'k  
　　　贷：投资收益 R7c42L\QA  
yoz-BS  
　　C.在确认投资收益时，除考虑公允价值的调整外，对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。 )k]{FM  
h?vny->uJ  
　　D.合营方向合营企业投出非货币性资产的会计处理原则 W{1l?Wo  
=% |f-x  
　　E.合营方向合营企业投出非货币性资产的原则： l9n$cv^  
($gmN 4  
　　符合下列情况之一的，合营方不应确认该类交易的损益： XANJA  
;u<F,o(  
　　（a）与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业；投出非货币性资产的损益无法可靠计量；投出非货币性资产交易不具有商业实质。 _qH]OSo   
UG]x CkDS  
　　（b）合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用的，应在该项交易中确认属于合营企业其他合营方的利得和损失。交易表明投出或出售非货币性资产发生减值损失的，合营方应当全额确认该部分损失。 uE>m3Y(aP  
Q |hBGH9:B  
　　（c）在投出非货币性资产的过程中，合营方除了取得合营企业的长期股权投资外还取得了其他货币性或非货币性资产的，应当确认该项交易中与所取得其他货币性、非货币性资产相关的损益。 b#n  
#%{  
　　③被投资方分红时 NOf{Xx<#k  
+~7[T/v+n  
　　A.被投资方分派现金股利时 9fCU+s  
iz+,,UH  
　　直接根据总的分红额乘以持股比例认定投资方享有的现金股利额作如下会计处理： Iz&d S?p_  
h7S; 4]  
　　宣告时： Equ%6x  
&SPIu,  
　　借：应收股利 [C!m,4  
　　　贷：长期股权投资――损益调整或投资成本 y^D3}ds  
i%MR<M  
　　分放时： 5f75r  
&E
@mCQ1  
　　借：银行存款 aHPx'R  
　　　贷：应收股利 [a.(0YLr'w  
g@]1H41  
　　B.被投资方分派股票股利时 ebLt: gGo  
^c"\%!w"O  
　　由于股票股利仅是将被投资方的未分配利润转化为股本和资本公积，其本质是对现有所有者权益结构进行再调整，该业务既不会增加企业的资产，也不会增加企业的负债，更不会增加业主权益。因此，作为投资方，无论成本法还是权益法，均不能将其认定为投资收益，只需在备查簿中登记由此而增加的股份额即可。 rLbFaLeQ  
!Nbi&^k B  
　　C.投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，企业按照持股比例计算应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值。同时增加或减少资本公积（其他资本公积）。 Y 2^y73&k  
mXu";?2  
　　一般分录如下： 5nK|0vv%2  
|
1Nz8Vr.  
　　借：长期股权投资——其他权益变动 gL1r"&^L  
　　　贷：资本公积 K k^!P*#  
\2Kl]G(w%y  
　　或反之。

知识点八、成本法核算 Y1BxRd?D  
54f?YR  
　　①初始投资时的会计处理 XLm@, A[  
wh^I|D?"  
　　②成本法下收到现金股利的会计处理 0JhUncx  

U"Z%_[*  
　　A.原则规定 NE Z ]%  
|8\et  
　　采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。 Bv`3T Af2  
/jOug>s  
　　企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于应享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，企业应当按照《企业会计准则第8号--资产减值》对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。 ~>}7+p ?;  
?[ lKft  
　　B.分红时的账务处理 p+{*w7?8"[  
k59.O~0V  
　　（a）宣告时： O[^zQA  
{1GIiP-U  
　　借：应收股利 `=8G?3  
　　　贷：投资收益 fXkemB^)_  
1:"ZS ]i  
　　（b）发放时： G" "=`@  
|U="B4  
　　借：银行存款 |>nVp:t^  
　　　贷：应收股利

知识点七、成本法的适用范围 H
d=!  
wmgKh)`@_{  
　　长期股权投资的后续计量 cBnB(t%  
n!\&X9%[8  
　　1.长期股权投资核算的成本法 9=
;ETLL "  
jQ Of+ZE  
　　（1）成本法的适用范围 `]g}M,  
Hk;) l3oB  
　　①投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。 F!yejn [  
9Z_98Rh  
　　A.控制的概念 v\ Xk6k  
:. a }pgh  
　　控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。 :u gj+  
K)t+lJ  
　　B.具体操作标准 _zj}i1!E"
 
68jq1Y Pv  
　　（a）控制方拥有被控制方半数以上权益性资本； tr\}lfK%  
vc(6lN9>  
　　（b）控制方虽然不拥有被控制方半数以上的股份，但如果同时达到以下条件之一的，也构成控制关系： Z"G@I= Q(  
Wtwh.\Jba  
　　通过与被投资企业的其他投资者之间的协议，持有该被投资方企业半数以上的表决权； 20H$9M=}  
{EGm6WSQ^  
　　根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策； c>RS~/Y  
"5R8Zl+  
　　有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员； c)fTI,.$  
c~+l| r=u?  
　　在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上的投票权。 $ OMGo`z  
u!&Vbo? .B  
　　投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。 &U8W(NxN  
I8 {2cM;  
　　②投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。 X6]eQ PN2  
KCkA4`IeM  
　　A.共同控制的界定 Awad!_VdHS  
we&g9j'  
　　共同控制是指按照合同约定对某项经济活动共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营政策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。投资企业与其他方对被投资单位实施共同控制的，被投资方为其合营企业。 !&D&Gs  
d`;_~{sleR  
　　通常以下列条件作为确认标准： kiFTx &gf  
0UvN ws  
　　（a）任何一个合营方均不能单独控制合并企业的生产经营活动； I
z\IQa  
Vee`q.  
　　（b）涉及合营企业基本经营活动的决策需要各合营方一致同意； G6(U\VFqO  
U e<Y ~A  
　　（c）各合营方可能通过合同或协议的形式任命其中的一个合营方对合营企业的日常活动进行管理，但其必须在各合营方已经一致同意的财务和经营政策范围内行使管理权。 @OlV6M;qJ  
Yg6 f  
　　B.重大影响的界定 =@>[  
=?f\o*J)  
　　重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。 .q1OT>  
,#42ebGHR  
　　通常持股比例达到20%或以上但低于50%时认为对被投资方具有重大影响能力。 8j} CP  
fN TPW]  
　　如果持股比例小于20%但符合下列条件之一的，也应认为对被投资方具有重大影响能力： r}y]B\/  
u;Q'xuo3  
　　（a）在被投资企业的董事会或类似机构中派有代表； X, <n|zp  
it~>)_7*P  
　　（b）参与被投资企业的政策制定过程； S&@uY#_(*T  
Z\d7dbv  
　　（c）与被投资单位之间发生重要交易； 8ctUK|
 
OIa=$l43C  
　　（d）向被投资单位派出管理人员； }w&+H28.#  
i# 1:DiF  
　　（e）向被投资单位提供关键技术资料。 .h
2K$(/  
F~dq7AS  
　　企业在确定能否对被投资单位实施控制或施加重大影响时，应当考虑投资企业和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。

知识点六、非企业合并形成的长期股权投资的初始计量 ~\c]!%)o  
X 5LI  
　　①以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。 N?H;fK4v  
AfG!(AF`  
　　一般分录如下： |*0oz=  
`Njv#K} U  
　　借：长期股权投资――某公司 `5;O|qRq  
　　　　（应收股利） sAIL+O  
　　　贷：银行存款 SnRTC<DDh  
z)'dDM D"  
　　②以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵溢价，如果溢价不够抵或面价发行的应冲减盈余公积和未分配利润。 C26PQGo#$  
n`T 4aDm  
　　借：长期股权投资－－某公司 `wI<LTzXS  
　　　贷：股本 AG2iLictv  
　　　　　资本公积－－股本溢价 Z'PE
^ ,  
'}*5ee](S  
　　③投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。 L=Q-r[  
.!Kdi|a)  
　　借：长期股权投资－－第三方公司（合同或协议价） KL!k'4JNY  
　　　贷：实收资本（形成的资本额）－－投入方 @ 6>R/]  
　　　　　资本公积－－资本溢价（倒挤） >~I~!i3  
KP7bU9odJ  
　　④债务重组、非货币性 交易方式换入的长期股权投资 C_?L$3 U0  
TSmuNCR  
　　参照债务重组、非货币性 交易章节讲解处理。

知识点五、非同一控制下的企业合并（市场交易理念） %xf6U>T  
oL#^=vid"  
　　A.购买日的确认 1b E$x^P  
(1%u`#5n-N  
　　购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。 通常在测试中以法律手续办妥日或款项结清日为准。 g4P059  
3k5OYUk  
　　B.非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的初始计量原则 {*As-Y:'F  
]x?9lQ1&  
　　（a）非同一控制下的控股合并中，购买方应当以 付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值，作为长期股权投资的成本。企业合并发生的会计审计费用、法律服务费用、咨询费用和评估费列入合并方的管理费用。债券的发行费用追加折价或冲减溢价，权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵溢价，如果溢价不够抵或面价发行的应冲减盈余公积和未分配利润。 LCK  
=;0#F&  
　　b.通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为追加投资前投资账面余额和追加投资的初始投资成本之和。 @P6K`'.0  
eHi|_3A&*  
　　通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的，在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本。其中，达到企业合并前持有的长期股权投资采用成本法核算的，长期股权投资在购买日的初始投资成本为原成本法下账面价值加上购买日取得进一步股份新支付对价的公允价值之和；达到企业合并前对长期股权投资采用权益法核算的，长期股权投资在购买日的初始投资成本为原权益法下的账面价值加上购买日取得进一步股份新支付对价的公允价值之和；达到企业合并前对长期股权投资采用公允价值计量的（如作为可供出售金融资产核算），长期股权投资在购买日的初始投资成本为原公允价值计量的账面价值加上购买日取得进一步股份新支付对价的公允价值之和。 b4!(~"b.  
f GE+DjeA  
　　购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益（例如，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分）转入当期投资收益。 g1JD8~ a  
+?[TH?2c+  
　　（c）无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。 zht^gOs  
}]N7CWy  
　　C.一般会计分录 G6_Kid}"q  
bQow,vf  
　　（a）如果换出的是无形资产按正常转让方式处理： "wmQ,=  
ej47'#EY  
　　借：长期股权投资（按上述原则确认的成本） $[}31=0  
　　　　累计摊销 BbA>1#i5]  
　　　　无形资产减值准备 "2)<'4q5)  
　　　贷：无形资产（账面余额） )?joF)  
　　　　　应交税费-应交营业税 YQ g03i  
　　　　　银行存款（相关费用） CtV$lXxup  
　　　　　营业外收入（或借记“营业外支出”） mfQQ<Q@  
%Y M4x!6  
　　（b）如果换出的是固定资产，按正常转让固定资产处理： R{\vOw:*  
dY68wW>d|  
　　借：固定资产清理 muo(bR8  
　　　　累计折旧 4Z"DF)+}  
　　　　固定资产减值准备 W`^'hka  
　　　贷：固定资产 K_bF)6"  
'ADt<m_
$  
　　借：固定资产清理 49^;T;'v  
　　　贷：应交税费 =\AI92  
|8c3%jve  
　　借：长期股权投资（房产的公允价值） )\l}i%L:  
　　　贷：固定资产清理 DbP!wU lqR  
8n?qm96  
　　借：固定资产清理 Bjq1za  
　　　贷：营业外收入 ZOK2BCoW  
9e^[5D=L  
　　或： J"y
O\Y  
3_~V(a
 
　　借：营业外支出 3bu VU&ap  
　　　贷：固定资产清理 nZ>qM]">u  
Oj\lg2Ck  
　　（c）如果换出的是存货则按正常销售收入处理： Jm0P~E[n  
LoSblV  
　　借：长期股权投资 eZIqyw  
　　　贷：主营业务收入 ?<]BLkx  
　　　　　应交税费－－应交增值税（销项税额） (BEGt'7  
rQ(Aj  
　　借：主营业务成本 /T]2ZX>  
　　　　存货跌价准备 )~v`dwKj;  
　　　贷：库存商品 |)* K#%j  
B BbGq8p  
　　借：营业税金及附加 0=#:x()e  
　　　贷：应交税费－－应交消费税 x5YW6R.<t  
S3EY9:^C  
　　（d）如果是换股合并方式则应作如下处理： 8{#WF#  
IP7j)SM!  
　　借：长期股权投资（按股份的公允价值入账） #wK {G)J  
　　　贷：股本（按股票面值入账） Q&@Ls?pu  
　　　　　资本公积――股本溢价（倒挤） J:Ea|tXK^  
>8D!K0?E  
　　在另付发行费用时： u)Y~+ [Q  
BaZ$pO^  
　　借：资本公积――股本溢价 Yrs7F.Y"  
　　　贷：银行存款

知识点四、同一控制下的企业合并（非市场交易理念） mivb}cKM  
WfpQ
  
　　·企业合并形成的长期股权投资的初始计量 O42`Z9oK  
i)y8MlC{  
　　①同一控制下的企业合并（非市场交易理念） |eykb?j`  
SQ
8xfD*  
　　A.合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照 取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。 k#F |  
})W9=xO~  
　　合并方的一般分录如下： lC/1,Z/M  
:No`+X[Kq  
　　借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产×合并方取得的股份比例） )Tjh  
　　　　①资本公积（转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额先冲资本公积） fh_+M"Y0`  
　　　　②盈余公积 |y9(qcKn$  
　　　　③利润分配－－未分配利润（当资本公积不够冲时再冲盈余公积，如果仍不够冲最后冲未分配利润） m%m<-.'-  
　　　贷：转让的资产或代偿的负债（账面价值） Zc9@G-  
　　　　　应交税费――应交增值税（销项税额） 9<n2-
l|)  
　　　　　　　　　――应交消费税 @<kY,ox@~  
　　　　　　　　　――应交营业税 oCfO:7  
& "i4og<  
　　如果合并前合并方与被合并方采用的会计政策不同，应在被合并方的会计政策调成与合并方一致后，再根据被合并方的账面净资产认定合并方长期股权投资成本。 )U12Rshl  
-Vg
(aD  
　　B.合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照 被合并方账面净资产中属于投资方的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。 }Q $}LR@  
z]_2lx2e  
　　合并方的一般会计分录如下： j9gn7LS  
A0hKzj  
　　借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产×合并方取得的股份比例） Ov8^6O  
　　　贷：股本或实收资本（发行股份的面值或新增的实收资本） =LXjq~p  
　　　　　资本公积－－股本溢价或资本溢价（当长期股权投资的入账成本大于股份面值时挤入贷方，反之挤入借方，如果资本公积不够冲减的则调减留存收益） wcH,!;3z+  
%,T=|
5  
　　C.对于被合并方账面所有者权益，应当在考虑以下几个因素的基础上计算确定形成长期股权投资的初始投资成本： n(I,pF  
S[ch /  
　　①被合并方与合并方的会计政策、会计期间是否一致。如果合并前合并方与被合并方的会计政策、会计期间不同的，应首先按照合并方的会计政策、会计期间对被合并方资产、负债的账面价值进行调整，在此基础上计算确定被合并方的账面所有者权益，并计算确定长期股权投资的初始投资成本。 (#kKL??W  
lXtsnQOOK  
　　②被合并方账面所有者权益是指被合并方的所有者权益相对于最终控制方而言的账面价值。 P:D;w2'Q  
UE9RrfdN  
　　③同一控制下企业合并形成的长期股权投资，如果子公司按照改制时确定的资产、负债经评估确认的价值调整资产、负债账面价值的，合并方应当按照取得子公司经评估确认的净资产的份额作为长期股权投资的初始投资成本。 0N;~(Vt2  
hL4T7`  
　　④如果被合并方本身编制合并财务报表的，被合并方的账面所有者权益的价值应当以其合并财务报表为基础确定。 e"oTlB  
Cj%n?-
  
　　D.通过多次交易，分步取得股权最终形成企业合并的，在个别财务报表中，应当以持股比例计算的合并日应享有被合并方账面所有者权益份额作为该项投资的初始投资成本。初始投资成本与其原长期股权投资账面价值加上合并日取得进一步股份新支付对价的公允价值之和的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，冲减留存收益。

知识点三、企业合并的类型 acrR  
l-Be5?|{_  
　　根据参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，分为同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。 "uli~ {IU  
g,9&@g/  
　　同一控制下的企业合并的界定:参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并 非暂时性的。 l+#J oc<8  
Xh}S_/9}5  
　　同一控制下企业合并的特点： (C;Q<  
VwudNjL  
　　①不属于交易，本质上是资产、负债的重新组合； #x qiGK  
_ amP:h  
　　②交易作价往往不公允。 6r|=^3{  
Ul_5"3ze  
　　非同一控制下的企业合并的界定:参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。 (xfh 9=.  
G9^xv  
　　非同一控制下企业合并的特点： KomMzG:  
C}#$wge  
　　①非关联的企业之间进行的合并 ;j.-6#n  
N4#D&5I",  
　　②以市价为基础，交易作价相对公平合理

知识点一、长期股权投资的初始计量原则 q8&l%-d`  
a_+?#m  
　　·长期股权投资的初始计量 h}!9?:E  
D HT^.UM28  
　　长期股权投资的初始计量原则 zBlv?JwG  
/q+;!E
M  
　　（1）长期股权投资的范围 r8@]|`j  
yhYF "~CM  
　　对子公司、联营企业和合营企业的投资。当两个企业之间同时满足以下两个条件时应确认为母子公司关系：①二者之间必须有投资关系；②二者之间必须有控制关系。控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。 ,% QhS5e  
&oMWs]0  
　　非常手段，即投资企业对被投资单位是否具有实质控制权。可以通过以下一种或几种情形进行判定： SOq:!Qt
  
P woiX#vz  
　　①通过与其他投资者的协议，投资企业拥有被投资单位50%以上表决权资本的控制权； (
De{r|
  
mM7 2>1~L*  
　　②根据章程或协议，投资企业有权控制被投资单位的财务和经营政策； w8>h6x"  
`:Gzjngc  
　　③有权任免被投资单位董事会等类似权力机构的多数成员； PBnH#zm  
+^lB"OcOX@  
　　④在被投资单位董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。 (bQ3:%nD  
0W}qp?  
　　合营企业中投资方对合营企业的影响程度属于共同控制，即由投资各方共同对企业的财务和经营政策进行决策，而非一方。 *Q^z4UY  
:u./"[G  
　　共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和生产经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。在确定是否构成共同控制时，一般可以考虑以下情况作为确定基础： n Syq}Y3  
r":anR( ;  
　　①任何一个合营方均不能单独控制合营企业的生产经营活动； +:uz=~mo`  
g&c ~grD  
　　②涉及合营企业基本经营活动的决策需要各合营方一致同意； fC
x(  
VO8rd>b4  
　　③各合营方可能通过合同或协议的形式任命其中的一个合营方对合营企业的日常活动进行管理，但其必须在各合营方已经一致同意的财务和经营政策范围内行使管理权。 EC; >-s  
E Izy  
　　联营企业中投资方对联营企业的影响程度属于重大影响，即投资方只能影响到企业的财务和经营政策而非控制或共同控制。 Z.Yq)\it  
q6)fP4MQ]  
　　重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位20%以上但低于50%的表决权股份时，一般认为对被投资单位具有重大影响。投资企业拥有被投资单位有表决权股份的比例低于20%的，一般认为对被投资单位不具有重大影响，但符合下列情况之一的，应认为对被投资单位具有重大影响： <M@-|K"Eb  
m9oOH5@K~  
　　①在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表； c%C6d97q  
+ZM,E8  
　　②参与被投资单位的政策制定过程，包括股利分配政策等的制定； >PSO]%mE  
dv>n38&mDQ  
　　③与被投资单位之间发生重要交易； UMR?q0J  
}a||@unr  
　　④向被投资单位派出管理人员； D<;~eZ'  
nFNRiDx  
　　⑤向被投资单位提供关键技术资料。 <mE`<-$  
B6Kl_~gT  
　　总之，此类长期股权投资在对被投资方的影响程度上均达到或超过了重大影响程度。 g w([08  
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\_  
　　重大影响以下、在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资。如果是重大影响以下、在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资应确认为可供出售金融资产。 nf/?7~3?[  
SOhM6/ID2/  
　　（2）长期股权投资的初始计量原则 dHUbaf:e)T  
\4q|Qno8  
　　长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分企业合并和非企业合并两种情况确定。