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2012年财务与会计预习——长期股权投资的核算 [复制链接]

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离线jimson

财务副总监

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只看楼主倒序阅读使用道具 0楼发表于: 2011-08-05

— 本帖被阿文哥从注册税务师考试移动到本区(2012-05-15) —

　一、长期股权投资取得的核算
　　(一)企业合并形成的长期股权投资
　　企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。分为同一控制下的企业合并或非同一控制下的企业合并
　　企业合并形成的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：
　　1.同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
　　合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
　　2.非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当区别下列情况确定合并成本，并将其作为长期股权投资的初始投资成本。
　　(1)一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。
　　(2)通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益(例如，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分，下同)转入当期投资收益。
　　(3)购买方为进行企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益。
　　(4)在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。
　　无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。
　　(二)其他方式取得的长期股权投资
　　除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：
　　1.以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。
　　2.以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。
　　3.投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。
　　4.通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当参照“非货币性资产交换”有关规定处理。
　　5.通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照债务重组会计准则的相关规定确定。
　　二、长期股权投资的成本法核算
　　(一)成本法的适用范围
　　下列情况下，企业应运用成本法核算长期股权投资：
　　1.投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。
　　控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。
　　投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司，投资企业应当将子公司纳入合并财务报表的合并范围。
　　投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。
　　2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
　　共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。投资企业与其他方对被投资单位实施共同控制的，被投资单位为其合营企业。
　　重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。投资企业能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联营企业。
　　企业在确定能否对被投资单位实施控制或施加重大影响时，应当考虑投资企业和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。
　　(二)成本法下的账务处理
　　被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。不再区分投资前或投资后产生的利润。
　　三、长期股权投资的权益法核算
　　(一)适用范围
　　投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。通常情况下投资企业对被投资企业的投资占该单位有表决权资本总额20%或20%以上但不超过50%或虽投资不足20%但具有重大影响的应当采用权益法核算
　　(二)权益法下的账务处理
　　1.长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。
　　2.投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。
　　投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。
　　被投资企业采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资损益。
　　3.投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。
　　其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期性的应收项目，如企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。
　　在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：
　　(1)冲减长期股权投资的账面价值。
　　(2)如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失。
　　(3)在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。
　　被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。
　　4.投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，企业按照持股比例计算应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值。同时增加或减少资本公积(其他资本公积)。
　　四、成本法与权益法的转换
　　(一)权益法改为成本法
　　因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的，长期股权投资应以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和作为成本法核算的初始投资成本。除此之外，因减少投资导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法(投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的长期股权投资)的,应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。
　　(二)成本法改为权益法
　　因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的，应当改按权益法核算，应按转换时该项以成本法下长期股权投资的账面价值或按照金融工具确认和计量会计准则确定的投资账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本，初始投资成本小于占被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，借记“长期股权投资—成本”科目，贷记 “营业外收入”科目或调整留存收益。
　　五、长期股权投资的处置
　　处置时账面价值与实际取得价款的差额计入当期损益。采用权益法核算的因被投资企业除净损益以外所有者的其他变动而计入所有者权益的，处置时要将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。
　　六、长期股权投资的减值
　　企业应该在资产负债表日，根据资产减值或金融工具确认和计量准则确定长期股权投资发生减值的，按应减记的金额借记“资产减值损失”，贷记“长期股权投资减值准备”。处置长期股权投资时，应同时结转已计提的长期股权投资减值准备。