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[知识整理]审计由厚到薄  各章相关知识点总结(八) [复制链接]

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— 本帖被 阿文哥 从 学审计 移动到本区(2012-07-04) —
第十一章  财务报表审计中对舞弊的考虑 z5 @i"%f  
一、 );_/0:  
财务报表审计中舞弊的类型 2+DK:T[  
舞弊是使用欺骗的手段获取不当或非法利益的故意行为 EJMd[hMhe  
在财务报表审计中,注册会计师通常只关注侵占资产和虚假报告两类舞弊行为: CTKw2`5u  
1.侵占资产是指被审计单位的管理层或员工非法占用被审计单位的资产包括: <[-{:dH,5  
(1)管理层或员工在购货时收取回扣; at {p4Sl  
(2)将个人费用在单位列支; hkm}oYW+  
(3)贪污收入款项; JZ![:$:  
(4)盗取或挪用货币资金、实物资产或无形资产。 6-tIe _5  
2.对财务信息作出虚假报告 doe3V-if  
对财务信息作出虚假报告,可能源于管理层通过操纵利润误导财务报表使用者对被审计单位业绩或盈利能力的判断通常表现为: KK1?!7  
q :~/2<o  
(1)对财务报表所依据的会计记录或相关文件记录的操纵、伪造或篡改; /k K!xe  
lMh>eX  
(2)对交易、事项或其他重要信息在财务报表中的不真实表达或故意遗漏; d$x vE m  
(3)对与确认、计量、分类或列报有关的会计政策和会计估计的故意误用。 ='w 2"4  
二、舞弊发生的三因素 K(PSGlI f  
舞弊的发生一般都同时具备三个风险因素: 4  qY  
(1)动机或压力; rNo/H<J%+j  
(2)机会(一般源于内部控制在设计和运行上的缺陷); +se OoTKR  
(3)借口。 ZzTkEz >  
三、治理层、管理层和注册会计师对舞弊的责任 !sEhjJV^7  
1.防止或发现舞弊是被审计单位治理层和管理层的责任; ~E y+  
2.注册会计师对发现舞弊方面的责任可以从两个方面界定 8Dt pb7\o  
(1)注册拿计师有责任按照审计准则的规定实施审计工作,获取财务报表在整体上不存在重大错报的合理保证; [>pBz3fn,  
(2)由于审计的固有限制,即使按照审计准则的规定恰当地计划和实施审计工作,注册会计师也不能对财务报表整体不存在重大错报获取绝对保证。 IHi[3xf<  
3.影响注册会计师发现舞弊导致的重大错报的因素主要包括; 3{t[>O;  
(1) /SS~IhUX  
舞弊者的狡诈程度; \}W3\To_  
(2)串通舞弊的程度; 2gkN\w6zQ  
(3)舞弊者在被审计单位的职位级别; ~/)]`w  
(4)舞弊者操纵会计记录的频率和范围; Qk>U=]U  
(5)舞弊者操纵的每笔金额的大小。 H lM7^3(&  
四、舞弊的风险评估程序 .U@u |  
(一)询问 RPf<-J:t  
1、询问对象(除了管理层以外CPA还应该询问被审计单位的其他相关人员) 1 hFh F^  
(1) U9^1 A*  
不直接参与财务报告过程的业务人员 ^0cbN[~/ns  
(2) f.^|2T I1g  
负责生成、处理或记录复杂、异常交易的人员及其监督人员 GH-Fqz  
(3) ! }e75=x  
负责法律事务的人员 M&29J  
(4) X <Cf y  
负责道德事务的人员 JrLh=0i9  
(5) lN:;~;z_  
负责处理舞弊指控的人员 .81Y/Gad_  
2、询问内容(CPA应当询问治理层、管理层、内部审计人员和内部其他相关人员) Zr2T^p5u  
向管理层询问的的内容: D84&=EpVZ  
(1) /@1YlxK F  
管理层对舞弊导致的财务报表重大错报的评估 *P7/ry^<F  
(2) 46e?%0(  
管理层对舞弊风险的识别和应对过程 VY8cy2  
(3) B|"i`{>  
管理层就其对舞弊风险的识别和应对过程与治理层沟通的情况 ^< cJ;u*0  
(4) \n,L600`q  
管理层就其经营历年及道德观念与员工沟通的情况。 Op]*wwI*h  
向内部审计人员询问的内容: 9{Etv w  
(1) u<fZ.1  
内部审计人员对被审计单位舞弊风险的认识 Jh&DL8`  
(2) 1|xe'w{  
内部审计人员在本期是否实施了用以发现舞弊的程序 ]*mUc`  
(3) @M-w8!.~  
管理层对通过内部审计程序发现的舞弊是否采取了适当的应对措施 T!y 9v5  
(4) (2> q  
内部审计人员了解任何舞弊事实,舞弊嫌疑或舞弊指控。 "p;tj74O9  
(二)考虑舞弊因素 1`L.$T,1!  
(三)实施分析程序 fw,,cu`YA  
(四)考虑其他信息 Y ? n4#J<  
(五)组织项目组讨论 hR7uAk_?  
在整个审计过程中,项目组成员应当持续交换可能影响舞弊导致的重大错报的风险评估及其应对程序的信息。 }cCIYt\RK  
?G',Qtz<K  
讨论的内容: ?uL-qsU  
1、由于舞弊导致财务报表重大错报的可能性,重大错报可能发生的领域及方式 =6:9y}~  
2、在遇到那些情形时需要考虑存在舞弊的可能性 YzG?K0O%  
3、已了解的可能产生无比动机或压力、提供舞弊机会、营造舞弊行为合理化环境的外部和内部因素 2>k*9kyp  
4、已注意到的对被审计单位舞弊的指控 98 5h]KQ  
5、已注意到的管理层或员工在行为或生活方式上出现的异常或无法解释的变化 RDHK'PGA  
6、管理层凌驾于控制之上的可能性 zw+wq+2"  
7、是否有迹象表明管理层操纵利润,以及采取的可能导致舞弊的操纵利润手段 rm3/R<  
8、管理层对接触现金或其他易被侵占资产的员工实施监督的情况 !<~.>5UQ  
9、为应对舞弊导致财务报表重大错报可能性而选择的审计程序,以及各种审计程序的有效性 <^5$))r  
10、如何使拟实施审计程序的性质、时间和范围不易为被审计单位预见。 ibQ xL3  
五、识别和评估舞弊导致的重大错报风险 9%NsW3|  
1.基本观点:在识别和评估财务报表层次以及各类交易、账户余额、列报认定层次的重大错报风险时,注册会计师应当识别和评估舞弊导致的重大错报风险。 Km= Y^x0  
2.评估要求: *Us}E7/"'  
在运用职业判断评估舞弊导致的重大错报风险时,注册会计师应当考虑: ~<K,P   
(1)实施风险评估程序获取的信息,并考虑各类交易、账户余额、列报,以识别舞弊风险; Pi?G:IF  
(2)将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系; GU/P%c/V  
 (3)识别的风险是否重大; 1DAU *^-  
  (4)识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性。 N.z2eo  
3.对管理层防止或发现舞弊的评估:  :^{KY(3  
注册会计师应当了解管理层为防止或发现舞弊而设计、实施的内部控制,以进一步了解舞弊风险因素及管理层对舞弊风险的态度。 Nk\ni>Du3  
4.识别舞弊的重点领域: 5ta;CG  
对财务信息作出虚假报告导致的重大错报通常源于多计或少计收入,注册会计师应当假定被审计单位在收入确认方面存在舞弊风险,并应当考虑哪些收入类别以及与收入有关的交易或认定可能导致舞弊风险。 Uq'W<.v 5  
六、应对舞弊风险 9<3}zwJ  
(一)总体应对措施 C|Gk}  
注册会计师应当针对评估的舞弊导致的财务报表层次重大错报风险确定下列总体应对措施: ._]Pz 6  
1、考虑人员的适当分派和督导; qP; 1LAX  
2、考虑被审计单位采用的会计政策; v07A3oj  
3、在选择进一步审计程序的性质、时间和范围时,应当注意使某些程序不为被审计单位预见或事先了解。 R8lja%+0$  
(1)对通过由于风险程度较低而不会做出测试的帐户余额实施实质性程序 !})Y9oZc8  
(2)调整审计程序的时间,使之有别于预期的时间安排 nxuH22:  
(3)运用不同的审计抽样 x5PM ]~"p  
(4)对不同地理位置的多个组成部分实施审计程序 \l3z <\  
(5)以不预先通知的方式实施审计程序 1@'I eywg  
(二)针对舞弊导致的认定层次重大错报风险实施的审计程序 /t]1_  
注册会计师应当考虑通过下列方式,应对舞弊导致的认定层次重大错报风险: eA]8M^  
9@"pR;X@  
(1)改变拟实施审计程序的性质,以获取更为可靠、相关的审计证据,或获取其他佐证性信息,包括更加重视实地观察或检查,在实施函证程序时改变常规函证内容,询问被审计 yLCMu | +  
单位的非财务人员等; \DE, ,  
fHZ9wK>  
xa]yq%  
(2)改变实质性程序的时间,包括在期末或接近期末实施实质性程序,或针对本期较早时间发生的交易事项或贯穿于整个本期的交易事项实施测试; Y[PC<-fyf  
(3)改变审计程序的范围,包括扩大样本规模,采用更详细的数据实施分析程序等。 {Z <`@\K3  
:!CnGKgt  
(三)针对异常管理层凌驾于控制之上的风险实施的应对措施
<uFj5.  
1、管理层通过凌驾于控制之上实施舞弊的手段主要包括: (m Yi  
(AjgLNB  
(1)编制虚假的会计分录,特别是在临近会计期末时; Z 6Mjc/  
NA0Z~Ug>  
(2)滥用或随意变更会计政策; D{7^y>8_Y-  
l-c:'n  
(3)不恰当地调整会计估计所依据的假设及改变原先作出的判断; H2[0@|<<  
2x|F Vp  
(4)故意漏记、提前确认或推迟确认报告期内发生的交易或事项; ~AaEa,LQ  
Ug0c0z!b  
(5)隐瞒可能影响财务报表金额的事实; {*8G<&  
rZB='(?  
(6)构造复杂的交易以歪曲财务状况或经营成果; \@h$|nb  
ps`j>vX*  
(7)篡改与重大或异常交易相关的会计记录和交易条款。 54WX#/<Yik  
2、管理层凌驾于控制之上的风险属于特别风险。CPA针对该特别风险应当实施的审计程序包括: @C=gMn.E  
(1)测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及为编制财务报表做出的调整分录是否恰当 UB>BVBCt  
1)了解被审计单位的财务报告过程,并了解被审计单位对日常会计分录及财务报表编制过程中的调整分录 TT3GGHR  
2)评价被审计单位对日常会计分录及财务报表编制过程中的调整分录的控制,并确定其是否得到执行 LT A0WgzR)  
3)询问被审计单位内部参与财务报告过程的人员是否注意到在编制会计分录合伙调整分录时存在不恰当或异常的活动 g<^A (zM  
4)确定测试的时间 $f+I#uJ  
5)选择拟测试的会计分录或调整分录 T)q Uf H  
(2)复核会计估计是否有失公允,从而可能产生舞弊导致的重大错报。 * Z)j"i  
1) $g VbeQ  
从财务报表整体上考虑管理层做出的某项会计估计是否反映管理层的某种偏向,是否与CPA所获得的审计证据表明的最佳估计存在重大差异 iC!6g|]X  
2)复核管理层在以前年度财务报表中做出的重大会计估计及其依据的假设 An?#B4:  
(3)对于注意到、超出正常经营过程或基于对被审计单位及其环境的了解显得异常的重大交易,了解其商业理由的合理性。 )J+OyR=  
1) T]/>c  
交易的形式是否过于复杂 }z9v*C  
2) @}PX:*c  
管理层是否已与治理层就此类交易的性质和会计处理进行讨论并做出适当的记录 !L9]nO 'BL  
3) Us# /#-hJ  
管理层是否更强调需要采用某种特定的会计处理方式,而不强调交易的实质 E|RC|Sz=u  
4) T <k;^iqR  
对于涉及不纳入合并范围的关联方的交易,是否已经得到治理层的适当审核和批准 2g_mQT  
5) x)$0Nr62D  
交易是否涉及以往未识别的关联方,或不具备实质性交易基础或独立财务能力的第三方。
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七、评价审计证据 H7&y79mB  
(一)考虑审计工作完成阶段实施分析程序的结果对舞弊风险评估的影响 Sq_.RU  
在审计工作完成或接近完成阶段实施的分析程序,是否表明可能存在以往未识别的舞弊导致的重大错报风险,CPA应当运用职业判断确定可能表明存在舞弊导致的重大错报风险的趋势或关系,尤其是与期末确认的收入或利润有关的趋势或关系。 c|9g=DjK  
(二)发现舞弊时对审计的影响 h~Z &L2V  
如果认为错报是舞弊或可能是舞弊导致的,即使舞弊的金额对财务报表的影响并不重大,CPA仍应考虑错报涉及的人员在被审计单位中的职位。如果错报涉及较高级别的管理层,即使错报金额对财务报表的影响并不重大,也可能表明存在更具广泛影响 1) 2-UT  
1、重新评估舞弊导致的重大错报风险,并考虑重新评估的结果对审计程序性质、时间和范围的影响 ^$O(oE(D  
2、重新考虑此前获取的审计证据的可靠性。包括管理层声明的完整性和可信性,以及作为审计证据的文件和会计记录的真实性,并考虑管理层与员工或第三方串通舞弊的可能性。 /ZabY  
八、与管理层、治理层和监管机构的沟通 <|Lz#iV37  
(一)与管理层的沟通 !w%c= V]tV  
1、 JJWP te/  
设计和执行内部控制以防止或发现舞弊是管理层的责任 NJr)f  
2、 SUMfebW5  
已向CPA披露了其对舞弊导致的财务报表重大错报风险的评估结果 e\[q3J  
3、 tg#jjXV\0p  
已向CPA披露了已知的涉及管理层、在内部控制中承担重要职责的员工以及其舞弊行为可能对财务报表产生重大影响的其他人员的舞弊或舞弊嫌疑 9M9Fif.  
4、 z,m3U (  
已向CPA披露了从现任和前任员工、分析师、监管机构等方面获知的、影响财务报表的舞弊指控或舞弊嫌疑 i>h 3UIx\  
(二)与治理层沟通 P}gtJ;  
1、 ll$mRC  
如果发现舞弊涉及管理层、在内部控制中承担重要职责的员工以及其舞弊行为可能对财务报表产生重大影响的其他人员,CPA应当尽早将此类事项与治理层沟通。 Mpw]dYM  
2、 rqN+0CT  
在审计工作前期,CPA应当就审计中可能发现的、不会导致财务报表重大错包的员工舞弊如何进行沟通与治理层达成共识。 AhOBbss]q  
3、 v*GS>S  
如果注意到旨在防止或发现舞弊的内部控制在设计或执方面存在重大缺陷,CPA应当尽早告知适当层次的治理层 z$%8'  
4、 *lLCH,  
如果识别出管理层未加控制或控制不当的舞弊导致的重大错报风险,或认为被审计单位的风险评估过程存在重大缺陷,CPA应当就此类内部控制缺陷与治理层沟通 zFO0l).  
(三)与监管机构的沟通 '\8YH+%It  
如果在审计过程中发现管理层和治理层的重大舞弊,CPA应当考虑征询法律意见,以采取适当的措施。CPA应当根据法律法规的规定,确定是否向监管机构报告管理层和治理层的重大舞弊。 ti9e(Jt!O  
第十二章  审计抽样 'G % ]/'_U  
一、选取测试项目方法的适用范围 |iBf6smF  
1.选取全部项目(适合于细节测试,不适合于控制测试) Gd\/n*j  
(1)总体由少量的大额项目构成; $04lL/;  
(2)存在特别风险且其他方法未提供充分、适当的审计证据; w ]T_%mdk  
iY@}Q "  
(3)信息系统自动执行的计算或其他程序具有重复性,对全部项目进行检查符合成本效益原则。
~s'}_5;VY  
2.选取特定项目(适用于针对性测试) dPp QCx f  
(1)大额或关键项目; Hc\@{17   
(2)超过某一金额的全部项目; [Fag\/Y+  
(3)被用于获取某些信息的项目; tk'&-v 'h  
(4)被用于测试控制活动的项目。 3)=ix. wW  
3.审计抽样 x{w|Hy  
(1)概念:审计抽样是指注册会计师对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序,使所有抽样单元都有被选取的机会;这使注册会计师能够获取和评价与被选取项目的某些特征有关的审计证据,以形成或帮助形成对从中抽取样本的总体的结论。 [W$Mn.5<s  
(2)特征:审计抽样应当具备三个基本特征: -b?M5P*:  
O !dS;p-F  
对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序 lj&\F|-i  
② 所有抽样单元都有被选取的机会; 4x+[?fw  
③ 审计测试的目的是为了评价该账户余额或交易类型的某一特征。 &${| o@  
O zC%6;6h  
(3)取证过程中运用 K-Pcew^?  
①风险评估程序通常不涉及审计抽样; Er@x rhH  
②当控制的运行留下轨迹时,注册会计师可以考虑使用审计抽样实施控制测试; (Lz|o!>  
③在实施细节测试时,注册会计师可以使用审计抽样获取审计证据。 (HeSL),1  
二、抽样风险和非抽样风险 'M?ptu?f  
1. v4rO 0y=C  
抽样风险对审计工作的影响 Iy*Q{H3[  
抽样风险是指注册会计师根据样本得出的结论,和对总体全部项目实施与样本同样的审计程序得出的结论存在差异的可能性 9&^5!R8  
注册会计师在进行控制测试时,主要面临信赖不足风险和信赖过度风险。 M9Sj@ww  
信赖不足风险:指推断的控制有效性低于其实际有效性的风险。 X_ Lt{mf  
信赖过度风险:指推断的控制有效性高于其实际有效性的风险。 _hJ+8B^`  
注册会计师在进行细节测试时,主要面临误拒风险和误受风险。 v?3xWXX,  
误拒风险:指注册会计师推断某一重大错报存在而实际上不存在的风险。 _[&.`jTFn  
误受风险:指注册会计师推断某一重大错报不存在而实际存在的风险。 ' cS| BT  
%UooZO  
抽样风险对审计工作的影响
A\7sP =  
测试种类 @Bkg<  
影响审计效率的风险 @0H0!9'  
影响审计效果的风险 sL TQm*jL  
控制测试 e9:pS WA-n  
信赖不足风险 ~n0Exw(  
信赖过度风险 ?@MY+r_G  
细节测试 oTb42a_j{  
误拒风险 vYLspZ;S  
误受风险 I=[09o  
2.非抽样风险 69ycP(  
(1)非抽样风险是指由于某些与样本规模无关的因素而导致注册会计师得出错误结论的可能性。 d,meKQ n  
(2)可能导致非抽样风险的原因 zU0JwZi  
①注册会计师选择的总体不适合于测试目标; FoYs<aER  
②注册会计师未能适当地定义控制偏差或错报,导致注册会计师未能发现样本中存在的偏差或错报; ^ -~=U^2tC  
③注册会计师选择了不适于实现特定目标的审计程序; i[.7 8K-s  
④注册会计师未能适当地评价审计发现的情况。 jL 3 *m  
(3)非抽样风险对审计工作的效率和效果都有一定的影响。 D"fjk1  
三、统计抽样和非统计抽样 zC[LcC*+J  
1统计抽样是指以概率论和数理统计为理论基础,将数理统计的方法与审计工作结合而产生的一种审计方法。注册会计师通过统计抽样能够量化和控制抽样风险,使审计报告质量更高。 6oq^n s-  
2非统计抽样是利用专业经验和主观判断,选取样本的一种方法。 NX;{L#lQ  
3统计抽样离不开专业判断。在审计抽样过程中,无论是统计抽样还是非统计抽样,都要求注册会计在设计、实施和评价样本时运用职业判断。 TOq xl  
4对选取的样本项目实施的审计程序通常与抽样方法无关( f::^zAV  
四、样本设计 e+2lus,u6t  
1.总体要求:在设计审计样本时,注册会计师应当考虑审计程序的目标和抽样总体的属性。 F$:mGyl5_  
(1)定义总体 Rdd9JJsVd  
q9^.f9-  
总体可以包括构成某类交易或账户余额的所有项目,也可以只包括某类交易或账户余额中的部分项目。
#^-'q`)  
注册会计师所定义的总体应具备下列两个特征:
BTA2['  
①适当性。注册会计师应确定总体适合于特定的审计目标,包括适合于测试的方向;
%.uN|o&n  
②完整性。注册会计师应当从总体项目内容和涉及时间等方面确定总体的完整性;
#:MoZw`rlw  
③注册会计师通常从代表总体的实物中选取样本项目。
iz tF  
(2)分层
%md9ou`  
①分层是指将一个总体划分为多个子总体的过程,每个子总体由一组具有相同特征(通常为货币金额)的抽样单元组成;
[a^<2V!vMn  
②如果总体项目存在重大的变异性,注册会计师应当考虑分层;
b4ke'gx  
③分层可以降低每一层中项目的变异性,从而在抽样风险没有成比例增加的前提下减小样本规模。 0r&FH$  
(3)影响样本规模的因素 \naG  
影响因素
>Ij# +=  
aH500  
控制测试
1o   
eo"XHP7ja  
细节测试
c Ct5m  
}4Gn $'e  
与样本规模的
@$!"}xDR'  
关系
^M1O)   
可接受的抽样风险
FQMA0"(G$  
可接受的信赖过度风险
"KY]2v.  
可接受的误受风险
<(~geN  
反向变动
:{xu_"nYr  
可容忍误差
6HVGqx  
可容忍偏差率
\]L h a  
可容忍错报
kf)s3I/`(  
反向变动
23zR0z(L  
预计总体误差
fvDcE]_%H  
预计总体偏差率
F@X8a/;F-  
预计总体错报
"9H#pj -  
同向变动
7^h*rL9  
总体变异性
fhQ N;7  
@hOY&  
总体变异性
j0e1CSE  
同向变动
xkz`is77Y@  
总体规模
o6:p2W  
总体规模
(Z>vbi%  
总体规模
ZpU4"x>  
影响很小
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