按照2006年10月财政部颁布的《企业会计准则应用指南》的相关规定,“库存股”作为权益类科目,用来核算公司收购的尚未转让或注销的本公司股份金额,其特性与未发行的股票类似,没有投票权和分配股利的权利。 一、库存股的用途与性质定位 hli10p$
从西方国家来看,允许公司拥有库存股有以下几个方面的好处: kA__*b}8UK
1.分配公司多余现金,增加股东利益 FRFAWK<
通过股票回购方式,直接减少流通在外股票数,在盈利不变的情况下,每股股利增加,会使股价上升,股东会因此获得资本收益,相当于公司支付给股东股利。同时对资本收益征收的所得税远远低于对现金股利征收的所得税。 cO,V8#H
2.用于公司兼并或收购 (:QQ7xc{}
公司拥有回购的库存股,可用来交换被兼并或被收购公司的股票,以此减少公司的现金支出。 Net)l@IB]
3.避免被兼并 /\rq$W_
通过股票回购,可避免公司被他人控制。 #OWs3$9
4.改善公司资本结构 hyiMOa
当公司的负债对权益的比率失衡时,就有可能对外举债,并用举债所得资金去回购自身股票,由此实现合理的资本结构,并发挥财务杠杆的作用。 xXZKj
我国2005年修订的《公司法》第143条规定:公司不得收购本公司股票,但是减少公司注册资本,与持有本公司股份的其他公司合并,将股份奖励给本公司职工,股东因对股东大会作出的公司合并。分立决议持异议而要求公司收购其股份等4种情况除外。公司的库存股虽然仍可以在市场上销售出去(再发行),再度成为发行在外的股票,成为融通资金。调度财务收支的一种手段,但在收回后未再出售之前,应该视为流通在外股票数的减少,在资产负债表上不能作为公司的资产,而是列为股东权益的减少;同时,这些股票不带有表决权,也无需为其支付股利? JtpY][}"~3
二、关于回购库存股会计处理方法的比较 SFk#bh
对于库存股的会计处理,其基本原则是:涉及库存股的业务,只能引起股东权益的增减变动,而不能为公司创造收益或带来损失。针对于库存股回购与再发行的具体情况,西方国家处理库存股的会计方法有面值法(Par-Value Method)和成本法(Cost Method)两种。 abeSkWUL(
1.面值法 u!o]Co>
面值法,即库存股按面值记账的方法?面值法将库存股的购入和再售出分别视为独立的交易事项,两者之间没有关联,故又称为双重交易观点。 V:BX"$J1
面值法下的会计处理要点是:当购入库存股时,按股票最初发行时的面值借记“库存股”;当收购库存股的成本,即取得库存股所付出的代价超过面值时,超过部分先按库存股原来发行时的溢价借记“资本公积——股本溢价”,然后将收购成本超过原来发行成本部分借记“利润分配——未分配利润”账户。如果取得库存股所付代价等于原来发行成本时,应按原来发行时的溢价借记“资本公积——股本溢价”;若低于原来发行成本时,原来发行价与取得库存股的成本之间的差额,应贷记同类股票的“资本公积——股本溢价”账户。当重新出售库存股时,视同新发行股票处理。 jJ!-hg4?]
「例1」假定ABC公司的普通股每股面值10元,原先以每股11元发行,现以每股12元收回1 000股。 >&QH{!(
收回时,会计分录如下: 87KrSZ
借:库存股10 000
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资本公积——股本溢价(普通股)1 000 WEtA4zCO
利润分配——未分配利润1 000 q9Sz7_K
贷:银行存款12 000 5xDN&su
再发行时,分以下3种不同情况处理: l&*)r;9
(1)按面值再发行,会计分录如下: V wVQ|UH
借:银行存款10 000 ttaQlEa=Z
贷:库存股10 000 UZP6x2:=
(2)按超面值(如12元)再发行,会计分录如下: *frJ^ Ws{
借:银行存款12 000 GWhAjL/N
贷:库存股10 000 F,M"/hnPT
资本公积——股本溢价(普通股)2 000 *xg`Kwl5Kl
(3)按低于面值(如9.5元)再发行,会计分录如下: |90
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借:银行存款9 500 3g[j%`k
资本公积——股本溢价(普通股)500 _]xt65TL
贷:库存股10 000 N4mJU'_{
假如普通股溢价在收回股票前贷方余额只有1 200元,由于收回时已减去1 000元,剩下200元,那么低于面值再发行形成的500元,只能在“资本公积——股本溢价”账户冲200元,另300元则应在“利润分配”账户中扣除,重新做会计分录如下: HDVl5X`j'
借:银行存款9 500 ie@`S&.8 T
资本公积——股本溢价(普通股)200 xDJ+BQ<1A
利润分配——未分配利润300 V.ji
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贷:库存股10 000 rLh9`0|D
面值法主要适用于正式的资本收缩或意图减少资本,而一时又来不及办理正规的法定减资手续,或暂时还不愿办理这种手续的情况。 2l@"p!ar=
2.成本法 yv)nW::D(
成本法,即库存股按成本计价,即按重新取得的成本入账,而不考虑其原先的发行价格或面值。成本法是将库存股的购入和出售视为单一的交易,购入交易只是第一步,必须待将来再发行后交易才算完成。再发行价格如果超过购入成本,差额贷记“资本公积——股本溢价”;再发行价如果低于购入成本,应将损失先借记该类股票的“资本公积——股本溢价”,不足部分再借记“利润分配——未分配利润”。 s
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「例2」DEF公司的股东持有面值10元的普通股 96pk[5lj{?
2 000股,公司后来以每股12元的价格重新购回1 000股, 6lmiMU&