【例题4-4】(权益法核算—联营企业合营企业,重要,2008年试题丙公司) L]z8'n,
甲公司除对乙公司(子公司)投资外,20×7年1月2日,甲公司与B公司签订协议,受让B公司所持丙公司30%的股权,转让价格300万元,取得投资时丙公司可辨认净资产公允价值和账面价值均为920万元。取得该项股权后,甲公司在丙公司董事会中派有1名成员。参与丙公司的财务和生产经营决策。 02;'"EmP$
20×7年2月,甲公司将本公司生产的一批产品销售给丙公司,售价为68万元,成本为52万元。至20×7年12月31日,该批产品仍未对外部独立第三方销售。 :j3'+%'2
丙公司20×7年度实现净利润160万元。 ;~:Z~8+{c
要求: 2EpQ(G
J
(1) 计算甲公司对丙公司长期股权投资在20×7年12月31日的账面价值; yOlVS@7
(2) 编制与确认投资收益相关的会计分录; )
6QJZ$
(3) 合并报表上对丙公司的调整分录。 L@[}sMdq(
【答案】 n^;-&
(1)甲公司对丙公司长期股权投资在20×7年12月31日的账面价值=300+(160-68+52)×30%=300+43.2=343.2万元 B">Ko3
(2)编制与确认投资收益相关的会计分录: n]#YL4j
借:长期股权投资-损益调整 43.2 8BAe6-*S8
贷:投资收益 43.2 hk5!$#^
(3)合并报表上调整分录: jG`PyIgw
借:营业收入 20.4(针对丙公司的调整68×30%) .jP|b~
贷:营业成本 15.6(52×30%) 1VFCK&
投资收益 4.8 +sn0bi/rG
""
^n^$
【例题4-4-(2)】上题,假设甲公司投资丙公司时还存在固定资产公允价值与账面价值之差,影响年折旧金额50万元,其他条件不变,则: Szu@{lpP@
(1)甲公司对丙公司长期股权投资在20×7年12月31日的账面价值=300+(160-50-68+52)*30%=328.2 0AWxU?$A4
(2)编制与确认投资收益相关的会计分录: N~v<8vJq`
借:长期股权投资-损益调整 28.2 IxWi>8
贷:投资收益 28.2 tE-bHu370
(3)合并报表上调整分录: o<48' >[
借:营业收入 20.4(针对丙公司的调整68×30%) .{t5_,P
贷:营业成本 15.6(52×30%) .R`_"7
投资收益 4.8 ck
`td%
【例题4-5】(增持使得成本法转权益法,追溯相对简单)A公司于20×5年1月取得B公司10%的股权,成本为900万元,取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为8400万元(假定公允价值与账面价值相同)。A公司对其采用成本法核算,按照净利润的10%提取盈余公积。20×6年1月10日,A公司又以1800万元的价格取得B公司12%的股权,当日B公司可辨认净资产公允价值总额为12000万元,对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司从初始投资至新增投资日B公司实现的净利润为900万元,作出A公司追加投资的会计处理分录。 4>d]0=x
(1) 20×5年会计分录 Cd^1E]O0{
借:长期股权投资 900 3+'vNc
贷:银行存款 900 ]lGkZyUhI
(2)20×6年1月10日对B公司追加长期股权投资 Dj
=$Q44
借:长期股权投资 1800 r\fkx>
贷:银行存款 1800 `dX0F=Ag?
(3)对长期股权投资账面价值的追溯调整 g ;
-3
① 综合考虑与整体投资相关的商誉或损益 !sI^Lh,Y
(900-8400×10%)+(1800-12000×12%)=60+360=420万元,确认不需要调整。 /<T{g0s
②被投资单位可辨认净资产在初始投资至追加投资时净利润变动=900×10%=90万元,调整留存收益和长期股权投资-损益调整明细科目; KI\bV0$p<
③其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动=(12000-8400-900)×10%=270万元,计入资本公积和长期股权投资-其他权益变动明细科目。 F#9^RA)9
借:长期股权投资 360 (损益调整90,其他权益变动 270) Es}`SIe/
贷:资本公积-其他资本公积 270 Xl<*Fn?
盈余公积 9 J(]b1e
利润分配-未分配利润 81 )Dhx6xM[a
【例题4-5(2)】分析长期股权投资账面价值调整的不同情况,只有综合考虑为负数才需要调整。 Qo3Enwap=
(1) 初次投资900万元,追加投资1400万元 t
4M-;y
(900-8400×10%)+(1400-12000×12%)=60+(-40)=20万元,确认不需要调整投资成本明细科目。 6X'0 T}
(2) 初次投资700万元,追加投资1400万元 nvQX)Xf
(700-8400×10%)+(1400-12000×12%)=-140-40=-180万元,确认需要调整。 %=K [C
原10%股权的-140万元,投资成本小于权益份额要调整留存收益; J=kf KQV
追加12%股权的-40万元,投资成本小于权益份额要调整当期损益。 ,\+N}F^
借:长期股权投资-成本 180
N6BOUU]
贷:营业外收入 40 L"1AC&~u
盈余公积 14 I
t2:2
利润分配-未分配利润 126 UT{`'#iT
【例题4-6】(减持,使得成本法转权益法,延续合并日公允价值导致追溯相对复杂)甲股份有限公司20×7年至20×9年企业合并、长期股权投资有关资料如下: 7ieAd/:_
(1)20×7年1月10日,甲公司与乙公司签订合同,以丙公司20×7年5月30日净资产评估值为基础购买乙公司持有的丙公司(非上市公司)60%股权的合同,经调整后丙公司20×7年6月30日的资产负债表各项目的数据如下: R9- mq;u+
丙公司资产负债表 nZYO}bv\
项 目 账面价值 公允价值 4!ZT_q
资产: QaE!?R
货币资金、存货等 7200 7200 @>ys,dy
固定资产 2400 4800 @[\zO'|
无形资产 1600 2400 >U\P^yU
资产合计 11200 14400 pfc"^Gi8
负债和股东权益: 2V; Dn$q
负债合计 4400 4400 SCn)j:gH;
股本 2000 4,YL15.
资本公积 3000 @R;k@b
盈余公积 400 7zN7PHT=$t
未分配利润 1400 7$0bgWi
股东权益合计 6800 10000 "ig)7X+Wz|
b$
8R
上表中固定资产为一栋办公楼,预计该办公楼自20×7年6月30日起剩余使用年限为20年、净残值为零,采用年限平均法计提折旧;上表中无形资产为一项土地使用权,预计该土地使用权自20×7年6月30日起剩余使用年限为l0年、净残值为零,采用直线法摊销。假定该办公楼和土地使用权均为管理使用。 u!+;Iy7
(2)经协商,双方确定丙公司60%股权的价格为7000万元,甲公司以一项固定资产和一项土地使用权作为对价。甲公司作为对价的固定资产20×7年6月30日的账面原价为2800万元,累计折旧为600万元,计提的固定资产减值准备为200万元,公允价值为4000万元;作为对价的土地使用权20×7年6月30日的账面原价为2600万元,累计摊销为400万元,计提的无形资产减值准备为200万元,公允价值为3000万元。20×7年6月30日,甲公司以银行存款支付购买股权过程中发生的评估费用l20万元、咨询费用80万元。 m%;LJ~R
(3)甲公司和乙公司均于20×7年6月30日办理完毕上述相关资产的产权转让手续,对丙公司董事会进行改组,并取得控制权。 @!ja/Y^
(4)丙公司20×7年及20×8年实现损益等有关情况如下: G[`2Nd<
①20×7年度丙公司实现净利润l000万元(假定有关收入、费用在年度中间均匀发生),当年提取盈余公积100万元,未对外分配现金股利。 sc-h O9~k
②20×8年度丙公司实现净利润l500万元,当年提取盈余公积150万元,未对外分配现金股利。 {ktwX\z
(5)20×9年1月2日,甲公司以2950万元的价格出售丙公司20%的股权。当日,收到购买方通过银行转账支付的价款,并办理完毕股权转让手续。 Ur1kb{i
甲公司在出售该部分股权后,持有丙公司的股权比例降至40%,仍能够对丙公司实施重大影响,但不再拥有对丙公司的控制权。 ]d{lS&PRlg
20×9年度丙公司实现净利润600万元,当年提取盈余公积60万元,未对外分配现金股利。丙公司因当年购入的可供出售金融资产公允价值上升确认资本公积200万元。 S&l [z,
(6)其他有关资料: ZhRdml4U2
①不考虑所得税及其他税费因素的影响。 Hd-g|'^K
②甲公司按照净利润的l0%提取盈余公积。 D^s#pOZS
要求: (*vBpJyz%
(1)计算甲公司该企业合并的成本、甲公司转让作为对价的固定资产和无形资产对20×7年度损益的影响金额。 :T@} CJ
(2)计算甲公司对丙公司长期股权投资的入账价值并编制相关会计分录。 fpO2bD%$8
(3)计算20×8年12月31日甲公司对丙公司长期股权投资的账面价值。 Xyz/CZPi
(4)计算甲公司20×9年1月2日出售丙公司20%股权产生的损益并编制相关会计分录。 LV$Ko_9eA
(5)计算甲公司20×9年1月2日对丙公司长期股权投资由成本法转为权益法核算时的账面价值,并编制相关会计分录。 HHgv,bC!
(6)计算20×9年l2月31日甲公司对丙公司长期股权投资的账面价值,并编制相关会计分录。 \v{HjqVkC
【答案】 Ks^wX
(1)计算甲公司该企业合并的成本、甲公司转让作为对价的固定资产和无形资产对20×7年度损益的影响金额。 g&.OJ
企业合并的成本=4000+3000+120+80=7200万元。 y=
8SD7P'
甲公司转让作为对价的固定资产和无形资产使2007年利润总额增加=[4000-(2800-600-200)]+[3000-(2600-400-200)]=3000万元。 &Wdi
5T8
(2)计算甲公司对丙公司长期股权投资的入账价值并编制相关会计分录 &oZU=CN
长期股权投资的入账价值=7200万元。 h^,L) E
借:固定资产清理 2000 o7PS1qcya<
累计折旧 600 ?djH!
固定资产减值准备 200 f}.t
贷:固定资产 2800 8090+ (U
借:长期股权投资—丙公司 7200 ^,
f^YL;
累计摊销 400 _T805<aUW\
无形资产减值准备 200 ~`$P-^u88X
贷:固定资产清理 2000 WD kE
5
无形资产 2600 IQd~`
G
银行存款 200 33~8@]b
营业外收入 3000 *].qm
g%
(3)计算20×8年12月31日甲公司对丙公司长期股权投资的账面价值 &(p5z4Df
成本法核算,20×8年12月31日该项长期股权投资的账面价值=7200万元。 :7Uv)@iUk
(4)计算甲公司20×9年1月2日出售丙公司20%股权产生的损益并编制相关会计分录 8B!QqLqK
甲公司出售丙公司20%股权产生的损益=2950-7200/60%×20%=2950-2400=550万元。 Pv)^L
借:银行存款 2950 5xj8^W^G9
贷:长期股权投资-丙公司2400 S|6i]
/
投资收益 550 w|0:0Rc~u
(5)计算甲公司20×9年1月2日对丙公司长期股权投资由成本法转为权益法核算时的账面价值,并编制相关会计分录。 sS4V(:3s
① 追溯剩余40%长期股权投资与20×7年6月30日享有份额的差=(7200-2400)-10000×40% =4800-4000=800万元,正商誉不调整长期股权投资成本。 (m2_Eh;
②甲公司对丙公司长期股权投资由成本法转为权益法核算时的账面价值 v7hw% 9(=
=4800+[(1000×6/12+1500)-(4800-2400)/20×1.5-(2400-1600)/10×1.5]×40% VKlC`k8L
=4800+680= 5480万元。 KCp9P2kv.
借:长期股权投资680 a>d`g
贷:盈余公积 68 GZuWAa
利润分配-未分配利润 612 JIYzk]Tj
(6)计算20×9年l2月31日甲公司对丙公司长期股权投资的账面价值,并编制相关会计分录 |S<!
'rY
20×9年l2月31日甲公司对丙公司长期股权投资的账面价值 U(OkTJxv+
=5480+[600-(4800-2400)/20-(2400-1600)/10]×40%+(200×40%)=5480+160+80=5720万元。 bkpN`+c
借:长期股权投资—损益调整 160 g "c7$
—其他权益变动80 n`jG[{3t&
贷:投资收益 160 NweGK
资本公积-其他资本公积 80 LZ&I<ID`-
【问题:为什么权益法下对子公司净利润的调整不是调整净利润而是调整利润总额?】 ug"4P.wI
【回答】如果不涉及合并报表,原则上应该考虑为净利润调整,以下例题说明这一作法,但是涉及联营企业在合并报表时顺流交易的调整分录又反映的是利润总额而不是净利润的调整(借:主营业务收入,贷:主营业务成本,贷:投资收益),相互矛盾,所以建议考生涉及合并报表对联营企业合营企业顺流交易时以2008年试题答案为准。以下例题供参考。 Oc.8d<
【例题4-7】(增持使得权益法转成本法)甲股份有限公司2007 年1月1日以银行存款3000万元取得乙公司40%股权并对其具有重大影响。甲公司与乙公司2007年至2008年投资和交易情况如下: s%~Nx3,
(1)2007年1月1日乙公司可辨认净资产账面价值为6000万元,其中股本3000万元,资本公积1200万元,盈余公积800万元,未分配利润1000万元,公允价值为7000万元,其差额由一项尚需摊销10年的无形资产形成。 XVo+ <&
(2)2007年12月31日乙公司确认实现净利润1000万元,在甲公司取得乙公司股权后,将成本为1600万元的产品以2000万元销售给乙公司,该产品在乙公司尚有40%尚未实现对外销售。 6iHY{WcDj
(3)2007年12月31日乙公司确认实现资本公积利得200万元; )1GJ^h$l
(4)2008年5月10日乙公司分配现金股利500万元,甲公司得到200万元,2008年12月31日乙公司确认实现净利润 1355万元,上期与甲公司内部交易存货在2008年已经全部实现对外销售。 {F\P3-ub
2009年甲公司与乙公司投资和交易情况如下: 6p3cMJ'8y
(1)2009年1月1日甲公司追加2400万元又取得乙公司20%股权,对乙公司拥有控制权。当日乙公司可辨认净资产公允价值为9580万元。 ,":_CY4(
(2)乙公司2009年4月20日分配现金股利1000万元,甲公司得到600万元; tqp i{e
(3)乙公司2009年12月31日实现净利润1500万元。 ?
s)6 YF
假设以上交易相关手续完备,交易各方无关联关系,所得税率为25%,公司按照净利润10%提取法定盈余公积,要求: v:9'k~4)
(1)写出甲公司2007年对乙公司投资的有关会计处理分录; ^q%f~m,O<
(2)写出甲公司2008年对乙公司投资的有关会计处理分录; YV>&v.x0;
(3)写出甲公司2009年对乙公司投资的有关会计处理分录; &5B/>ag1!
(4)计算合并成本,计算合并商誉。 Tfv@oPu
【答案】 J*6B~)Sp@
(1)写出甲公司2007年对乙公司投资的有关会计处理分录 4N3O<)C)@
2007 年1月1日 m*i,|{UZ
借:长期股权投资—成本 3000 E7w^A
贷:银行存款 3000 *1:kIi7_
2007 年12月31日 #e@[{s7
调整乙公司净利润=1000-(7000-6000)/10×75%-(2000-1600)×40%×75% g
4$
=1000-75-120=805万元 WYcZ
D_
借:长期股权投资-损益调整 322(805×40%) z 9WeOs
贷:投资收益 322 Y 9st3
借:长期股权投资-其他权益变动 80 +;oR_]l
贷:资本公积-其他资本公积 80 uGYH4
(2)写出甲公司2008年对乙公司投资的有关会计处理分录 ~xws5n}F
2008 年5月10日 nhZ/^`Y<
借:应收股利 200 8A-*MU`+
贷:长期股权投资-损益调整 200 VuK>lY&
借:银行存款 200 WqCj;Tj|
贷:应收股利 200 _oefp*iWS
2008 年12月31日 WZTv
调整乙公司净利润=1355-(7000-6000)/10×75%+(2000-1600)×40%×75% G_ ~qk/7mF
=1355-75+120=1400万元 lKqFuLHwF
借:长期股权投资-损益调整 560(1400×40%) YZ<5-C
贷:投资收益 560 x[+bLlb
(3)写出甲公司2009年对乙公司投资的有关会计处理分录; ~~t>;
2009年1月1日 xnw' &E
借:长期股权投资 2400 {aK3'-7
贷:银行存款 2400 \D
D4=XGA
借:盈余公积 68.2 [(322-200+560)×10%] muFWFq&yP
利润分配-未分配利润613.8 .>-D{
资本公积-其他资本公积 80 ]ZI@?H?
O
贷:长期股权投资-损益调整 682(322-200+560) ;DKJ#tS}"
-其他权益变动 80 |;p.!FO
2009年4月20日会计分录 &Rz